Издержками производства
принято называть затраты живого овеществленного труда на изготовление
продукции, выполнение работ, оказание услуг, а также на их реализацию.
На практике для
характеристики всех издержек производства за определенный период времени
применяется термин «затраты на производство».
Издержки, относящиеся к
выпущенной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) выражаются в
показателях себестоимости. Отсюда следует, что понятия «затрат на производство»
и «себестоимости» неидентичны: определенная часть спланированных или учтенных
затрат на производство может быть отнесена на:
непроизводственные счета
(Счет 08«Вложения во внеоборотные активы», счет 29 «Непромышленные производства
и хозяйства» Плана счетов бухгалтерского учета);
прирост остатков по счету
97 «Расходы будущих периодов» Плана счетов
прирост остатков
незавершенного производства, полуфабрикатов и инструментов собственного
производства (Счета 20, 23 Плана счетов)
Различия показателей
затрат и себестоимости можно увидеть, изучив смету затрат на производство
(таблица 1).
Таблица 1
Смета затрат на
производство и реализацию продукции[7]
Планир. ст-ть выпуска продукции в ценах
п\п-я-изготовителяля
9 195 295
15.
остатки ГП на начало периода
0
16.
остатки ГП на конец периода
0
17.
Планируемая выручка от продаж
9 195 295
18.
Планируемая прибыль от продаж
1 116 203
Планируемые затраты на 1 руб продукции, коп
0,87
Пояснения
к таблице.
Пункт
1 рассчитывается на планируемую номенклатуру и ассортимент изделий (работ,
услуг) на основе норм расхода сырья и материалов, а также заготовительной
себестоимости продукции.
Пункт
2 рассчитывается на основе планируемой численности персонала по его группам
(категориям) и средней заработной плате каждой группы.
Пункт
3 рассчитывается на основе планируемого ФОТ (фонда оплаты труда) и утвержденных
нормативов отчислений (ставок единого социального налога)[9]
Пункт
4 рассчитывается на основе предполагаемого движения объектов основных средств,
действующих норм амортизации, с учетом принятого коммерческой организацией
способа ее начисления[10]
Пункт
5 планируется в разрезе отдельных видов расходов на основе данных за предыдущие
периоды и с учетом предполагаемых изменений.
Пункт
8 сметы может предусматривать увеличение или уменьшение остатков по счету 97
«Расходы будущих периодов». Увеличение данного показателя означает
соответственное уменьшение общей себестоимости.
Пункт
17. Планируемая выручка отличается от стоимости продаж (Так, например, можно
продать уже имеющуюся продукцию, произведенную в прошлых периодах).
Правила расчета
показателя «Затраты на 1 рубль стоимости продукции будут рассмотрены в
следующем параграфе.
Смета
себестоимости продаж – важный раздел финансового плана организации. С помощью
сметы определяется:
1. плановая сумма
затрат на производство;
2. планируемый объем
продаж;
3. планируемая
себестоимость продаж;
4. планируемая
прибыль от продаж.
Смета
составляется в разрезе экономических элементов. Состав ее определяется Главой
25 НК РФ (для целей налогового учета), ПБУ 10/99, а также положением № 661
(1996 год). Эти документы также содержат детальный состав расходов по каждому
элементу.
Управление
себестоимостью – процесс формирования издержек производства и себестоимости как
всего объема, так и единицы продукции, а также процесс определения продежных
цен и рентабельности продукции.
Цели управления
себестоимостью – выявление возможной экономии всех видов затрат; выявление
резервов уменьшения себестоимости конкретных изделий для увеличения их
конкурентоспособности на рынке сбыта.
Пути повышения
конкурентоспособности.
1. За счет экономии
традиционных затрат можно произвести дополнительные затраты на повышение
качества, внешнего вида и упаковки. Это позволяет ускорить процесс реализации;
2. Уменьшение
себестоимости позволяет в определенных границах снижать цену и таким образом
ускорять реализацию, снижать затраты на хранение;
3. Установление
скидок для определенных категорий покупателей: сезонные, праздничные, при
покупке крупных партий.
Основные элементы
системы управления себестоимостью.
1. Прогнозирование.
Расчет величины
достигаемого уровня затрат с целью определения путей развития производства и
повышения его эффективности.
2. Планирование.
Расчет величины
затрат на более короткий период времени с учетом организационного и
технического уровня производства.
3. Нормирование
затрат.
Определение
оптимального размера затрат, необходимого для производства запланированных к
выпуску изделий.
4. Учет фактических
затрат и калькулирование себестоимости продукции.
5. Анализ.
Ÿ исследование
поведения затрат, особенно вызванных отклонениями от нормального
производственного процесса;
Ÿ сравнение
фактических и плановых затрат для поиска резервов экономии затрат;
6. Регулирование.
Принятие
управленческих решений и проведение их в жизнь.
Себестоимость
продукции, работ, услуг представляет собой стоимостную оценку использованных в
процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, средств и
предметов труда, услуг других организаций и оплату труда работников.
Показатели
себестоимости классифицируются:
1. По назначению:
Ÿ
проектные;
Ÿ
плановые;
Ÿ
нормативные;
Ÿ
отчетные (фактические за предыдущий период);
Ÿ
базисные.
2. По отношению к
объему продукции:
Ÿ
себестоимость калькуляционной единицы продукции (1 штука, 10 штук,
килограмм, метр и т.п.)[11];
Ÿ
себестоимость всего выпуска данного вида продукции (группы
однородной продукции);
Ÿ
себестоимость всей выпущенной продукции за период;
Ÿ
себестоимость всей реализованной продукции за период.
3. По полноте учета
затрат
Ÿ
операционная (неполная) себестоимость – учитываются только
переменные затраты;
Ÿ
цеховая себестоимость;
Ÿ
производственная себестоимость;
Ÿ
полная себестоимость.
В экономическом анализе в
качестве относительных показателей используется величина в копейках (процентах)
на 1 рубль стоимости продукции.
Затраты на 1 руб полная
себестоимость выпущенной (реализованной) продукции, тыс.руб.
продукции, коп стоимость
выпущенной (реализованной) продукции,
тыс.руб.
В числителе этого
показателя может быть представлена часть полной себестоимости продукции, т.е.
затраты по 1 элементу, либо по одной или нескольким калькуляционным статьям
себестоимости.
Таким образом, можно
рассчитать, например, сметные затраты на 1 рубль продукции (см. главу 3, §1,
таблица 1):
ЗЗ на 1 руб = 8 359,295 / 9 195,295 = 0,87 руб
Использование
относительных показателей особенно важно в условиях инфляции, т.к. абсолютные
показатели теряют сопоставимость из-за инфляционных процессов.
Структура затрат на
производство характеризует долю отдельных элементов затрат в общем итоге затрат
(в процентах).
С точки зрения структуры
затрат различают:
1. материалоемкие
производства;
2. трудоемкие
производства;
3. фондоемкие
производства.
Информация о затратах
содержится в форме 5 годового бухгалтерского отчета. Там приводятся сведения о
затратах на производство в разрезе экономических элементов и в целом по итогу
затрат за 2 года (отчетный и аналогичный предыдущий период.
Для анализа структуры
затрат на производство рекомендуется использовать следующую таблицу[12]
(Таблица 2).
Из приведенной выше
таблицы можно сделать вывод о том, что в отчетном периоде существенных
изменений в структуре затрат на производство не произошло. Продукцию же,
производимую ОАО «НТЦ «Ратэк» можно охарактеризовать, как материалоемкую.
В официальной
бухгалтерской отчетности[14] не содержится достаточно данных для
фактического анализа себестоимости реализованной продукции.
Сравнение абсолютной
суммы затрат за 2 года не дает ответ на вопрос о том, имеет ли место экономия
затрат в отчетном году по сравнению с предыдущим, т.к. сумма затрат за 2 года
различается по многим причинам:
1. За каждый год
затраты сложились на конкретную структуру реализации продукции (работ, услуг)
данного года.
2. За каждый год
затраты сложились на объем продаж товаров (работ, услуг) данного года.
3. Не учитываются
инфляционные процессы. инфляция по-разному влияет на каждый элемент затрат:
Ÿ
в большей степени на материалы и прочие затраты
Ÿ
в меньшей степени на оплату труда и, как следствие, на отчисления
на социальные нужды.
Методика, предложенная
проф. Калининой А.П., предлагает нам исследовать относительные показатели
(коэффициенты), с помощью которых устраняется влияние этих факторов.
Коэффициент затрат в
копейках на рубль выручки (см. главу 3, §3) можно рассчитать по каждому
экономическому элементу затрат. Эти коэффициенты носят следующие наименования:
1. коэффициент
материалоемкости;
2. коэффициент
зарплатоемкости (трудоемкости);
3. коэффициент
отчислений на социальные нужды;
4. коэффициент
удельной амортизации;
5. коэффициент
прочих затрат;
6. коэффициент
полных затрат.
Каждый из коэффициентов
можно в дальнейшем детализировать. Так, например, коэффициент материалоемкости
можно представить как сумму следующих коэффициентов:
1. коэффициент сырья
и материалов;
2. коэффициент
вспомогательных материалов;
3. коэффициент
покупных полуфабрикатов и комплектующих;
4. коэффициент услуг
сторонних организаций;
5. коэффициент
топлива и электроэнергии на технологические нужды.
Проведем фактический
анализ себестоимости и продаж для ОАО «НТЦ «Ратэк» за 2000-2001 годы (таблица
3).
Таблица 3
Фактический анализ
себестоимости и продаж
№
Показатели
Пред.период
Отч.период
Изм.доли
пп
Объем
Доля
Объем
Доля
1
Материалы
4 032 892
78.72
6 741 443
61.89
-16.84
2
Оплата
труда
200 706
3.92
380 396
3.49
-0.43
3
Отчисления
на соц.нужды
85 588
1.67
138 655
1.27
-0.40
4
Амортизация
основных фондов
735
0.01
679
0.01
0.00
5
Прочие
затраты
318 866
6.22
650 378
5.97
-0.25
6
Итого
затрат на производство
4 638 787
90.55
7 911 551
72.63
-17.92
7
Выручка
нетто
5 122 835
10 893 097
8
Прибыль
на 1 руб выручки
0.09
0.27
0.27
+0.18
В отчетном периоде по
сравнению с предыдущим наблюдается экономия затрат на 17,92 коп на 1 рубль
выручки.
На основании полученных
данных можно также рассчитать суммы относительной экономии (повышения) по
каждому элементу затрат на фактическую выручку от продаж, используя следующую
формулу:
Анализ влияния на
себестоимость использования материальных ресурсов можно провести в 2х
направлениях:
1. Анализ
материальных затрат как экономического элемента
2. Анализ материальных
затрат в себестоимости конкретных изделий, т.е. по данным калькуляции этих
изделий.
При анализе затрат как
экономического элемента рассчитываются показатели материалоемкости в коп на 1
руб выручки (см. главу 3, §5).
В нашем примере
коэффициент материалоемкости за предыдущий год составил 78,72 коп, за отчетный
год – 61,89 коп. Это значит, что уровень материалоемкости в расчете на 1 руб
выручки от продаж снизился на 16,84 коп. На основе этих данных можно рассчитать
сумму относительной экономии материальных затрат в отчетном периоде по
сравнению с предыдущим:
(-16,84 * 10 893 097) / 100 = 1 834 398
Коэффициент
материалоемкости за предыдущий и отчетный период можно детализировать в
соответствии с составом затрат, входящими в элемент материальных затрат[15].
Такая детализация позволяет выявить конкретные причины изменения общего
коэффициента материалоемкости в отчетном периоде по сравнению с предыдущим.
При анализе по данным
калькуляции себестоимости каждого изделия используется 2й раздл калькуляции, который
называется «Расшифровка материальных затрат» (1-й раздел – сводный). В этом
разделе приводятся следующие данные:
Ÿ
основные виды потребляемых материалов;
Ÿ
количественный расход материалов на калькуляционную единицу
продукции
Ÿ
заготовительная себестоимость единицы потребляемых материалов
В калькуляции может
содержаться блок плановых или нормативных данных, либо данных за предыдущий
период. Этот блок служит базой для сравнения фактических показателей.
Если такая информация
имеется, то возможно провести анализ материальных затрат в себестоимости
калькуляционной единицы продукции в разрезе важнейших видов потребляемых
материалов. При таком анализе выявляется влияние двух основных факторов:
Ÿ
изменение количественного расхода материалов на калькуляционную
единицу продукции;
Ÿ
изменение заготовительной себестоимости потребляемых материалов.
Алгоритм методики,
предложенной проф. Калининой А.П., выглядит следующим образом (используется
метод цепных подстановок):
Базовый вариант: МЗ0 = К0 * Ц0.
Отчетный вариант: МЗ1 = К1 * Ц1
где: МЗ – сумма затрат по
конкретному виду материалов;
К –
количественный расход данного вида материалов в натуральной форме на
калькуляционную единицу продукции;
Ц –
заготовительная себестоимость единицы данного вида материалов в денежном выражении.
ΔМЗ = МЗ1 – МЗ0, в т.ч.
ΔМЗ(К) = ΔК * Ц0 = (К1 – К0)
* Ц0
ΔМЗ(Ц) = ΔЦ * К1 = (Ц1 – Ц0)
* К1
Проверка: ΔМЗ(К) + ΔМЗ(Ц) = МЗ1 – МЗ0
При дальнейшем анализе
можно выявить конкретные причины влияния каждого из двух основных факторов.
Так, например, изменение количественного расхода вида материалов в натуральной
форме на калькуляционную единицу продукции может быть вызвано следующими
причинами:
Влияние эффективности
использования трудовых ресурсов на затраты коммерческой организации проявляется
в двух экономических элементах:
1. затраты на оплату
труда
2. отчисления по
единому социальному налогу.
В себестоимость продукции
затраты на оплату труда входят самостоятельной статьей «Заработная плата –
основная и дополнительная – производственных рабочих». Кроме этого, заработная
плата входит в состав комплексных расходов: в общепроизводственные,
общехозяйственные расходы и в расходы на подготовку и освоение производства.
Анализ затрат на оплату
труда можно провести в трех направлениях:
1. Анализ затрат на
оплату труда как экономического элемента, т.е с применением коэффициента
зарплатоемкости (смю главу 3, §5).
2. Анализ
использования фонда заработной платы в разрезе групп персонала.
3. Анализ заработной
платы в себестоимости конкретных изделий, т.е. по калькуляции.
При анализе по 2-му
направлению по каждой группе персонала фонд заработной платы можно представить
в виде 2-факторной мультипликативной модели:
Базовый вариант: ФЗП0 = р0 * з0.
Отчетный вариант: ФЗП1 = р1 * з1
где р – среднесписочная
численность работников данной группы,
з – средняя зарплата 1
работника данной группы персонала.
При анализе по каждой
группе персонала сначала определяется изменение ФЗП в отчетноп периоде по
сравнению с базовым:
ΔФЗП = ФЗП1
– ФЗП0
Затем можно рассчитать
влияние на это изменение 2-х основных факторов.
1. Расчет методом
цепных подстановок:
ΔФЗП(р) = Δр * з0 = (р1 – р0)
* з0
ΔФЗП(з) = Δз * р1 = (з1 – з0)
* р1
Проверка: ΔФЗП(р) + ΔФЗП(ц) = ФЗП1 – ФЗП0
2. Расчет
интегральным методом
ΔФЗП(р) = Δр * з0 + (Δр + Δз) / 2
ΔФЗП(з) = Δз * р0 + (Δр + Δз) / 2
Проверка: ΔФЗП(р) + ΔФЗП(ц) = ФЗП1 – ФЗП0
Пример анализа изменения
затрат на оплату труда с использованием метода цепных подстановок приведен в
таблице 5.
Таблица 5
Анализ изменения затрат на оплату труда в разрезе групп персонала
Показатель
Пред.период
Отч.период
1
Администрация
Среднеспис.числ-ть
работников
5
6
Ср.заработная
плата
1820
1925
дФЗП
2450
дФЗП(р)
1820
дФЗП(з)
630
2
Основное
производство
Среднеспис.числ-ть
работников
18
19
Ср.заработная
плата
1847.37
1945
дФЗП
3702.34
дФЗП(р)
1847.37
дФЗП(з)
1854.97
3
Совместители
Среднеспис.числ-ть
работников
3
3
Ср.заработная
плата
466.67
633.33
дФЗП
499.98
дФЗП(р)
0
дФЗП(з)
499.98
Анализ заработной платы
по 3-ему направлению – по калькуляциям конкретных изделий, - предусматривает
наличие информации о трудоемкости изделия и средней заработной платы на единицу
трудоемкости. При анализе заработной платы, относимой на конкретное изделие,
необходимо учитывать, что изменение заработной платы основных производственных
рабочих зависит от следующих факторов:
1. Изменение
трудоемкости изготовления отдельных единиц продукции.
2. Изменение уровня
оплаты за единицу трудоемкости.
Если в калькуляции
имеются сведения о затратах времени на единицу изделия и о среднечасовой оплате
– можно определить влияние 2-х факторов на отклонение от плана суммы заработной
платы производственных рабочих на 1 изделие.
При дальнейшем анализе
необходимо выяснить причины изменения трудоемкости изделия и средней оплаты за
1 час работы. Например, уменьшение трудоемкости может быть результатом
совершенствования технологического процесса или отказа от каких-либо
технологических операций, что может привести к снижению качества продукции.
Увеличение оплаты за 1
час работы может быть связано с изменением состава работы (увеличением доли
высокооплачиваемых работников), с увеличением тарифных ставок или разного рода
доплат, например, за работу в сверхурочное время.
Влияние эффективности
использования основных фондов на затраты коммерческой организации проявляется в
экономическом элементе «Амортизация основных фондов». Анализ этого влияния
можно провести в 2-х направлениях:
1. На основе
использования коэффициентов удельной амортизации.
2. На основе
информации о движении отдельных объектов основных средств.
Коэффициенты удельной
амортизации могут быть исчислены за несколько сравниваемых периодов времени по
данным бизнес-планов, организаций-отраслевых лидеров, конкурентов и т.п.
Фактические показатели
сопоставляются с базовыми и делаются выводы об их изменении.
Коэффициенты удельной
амортизации рассчитываются в копейках (процентах) на 1 руб выручки-нетто от
продаж.
сумма
амортизационных отчислений за период, тыс.руб.
К уд.амортизации = ______________________________________________________________________________
выручка-нетто
от продаж за период, тыс.руб.
В таблице 3 §5 главы 3
приведены показатели удельной амортизации за 2 года:
КУА0=
0,01
КУА1=
0,01
Отсюда видно, что в
исследуемом периоде не произошло ни относительной экономии, ни относительного
увеличения затрат на амортизацию основных фондов.
Если же в организации
имело место существенное изменение стоимости основных фондов (продажа или
ликвидация крупных объектов, приобретение, безвозмездная передача, ввод
объектов в эксплуатацию), то можно рассчитать влияние движения объектов
основных фондов на сумму начисленной амортизации и, как следствие, на издержки.
Такие расчеты должны проводиться исходя из конкретных сроков снятия с учета
(постановки на учет) отдельных объектов.
В составе себестоимости
выделяются группы комплексных затрат:
Ÿ
общепроизводственные расходы (счет 25 Плана счетов);
Ÿ
общехозяйственные расходы (счет 26 Плана счетов);
Ÿ
потери от брака (счет 28 Плана счетов);
Ÿ
прочие производственные расходы и расходы на продажу (счет 44
Плана счетов).
При экономическом анализе
каждая группа комплексных затрат изучается отдельно.
Общепроизводственные
расходы (ОПР) и общехозяйственные расходы (ОХР) – это затраты по обслуживанию
производства и управлению. Комплексный характер названных выше расходов
означает, что каждая группа содержит несколько различных по экономическому
содержанию элементов.
Одновременно названные
группы расходов являются косвенными, т.е. распределяются между видами товаров
(продукции, работ, услуг) пропорционально какой-либо базе, в соответствии с
Приказом по учетной политике предприятия.
Задачи анализа
комплексных затрат:
1. Изучение их
динамики.
2. Анализ исполнения
сметы по каждой группе затрат.
3. Выявление причин
отклонения от сметных показателей.
4. Анализ
обоснованности распределения комплексных затрат между готовой продукцией и
незавершенным производством, между отдельными видами продукции.
5. Выявление
резервов снижения себестоимости за счет экономии затрат.
При составлении
бизнес-планов необходимо составить смету ОПР по каждому подразделению, ОХР – в
целом по предприятию. Сметы, как правило, разрабатываются на год с разбивкой по
кварталам. Они служат базой для контроля этой группы затрат.
При экономическом анализе
проверяется выполнение смет расходов по каждому производственному
подразделению, соблюдение сметы ОХР. Проверка исполнения смет производится
путем сравнения фактических и сметных затрат по каждой статье. Все случаи
превышения фактических затрат по сравнению со сметой должны быть тщательно
проанализированы. Такой анализ возможен при ведении бухгалтерского учета ОПР в
разрезе подразделений.
Анализ расходов по
обслуживанию производства и управлению, как правило, начинается с изучения их
динамики, которая определяется с помощью относительных показателей –
коэффициентов затрат на 1 руб выручки от продаж.
Этот анализ позволяет в
дальнейшем выявить тенденции изменения затрат по годам, кварталам и определить
дальнейшие направления анализа.
Таблица 6
Анализ динамики расходов
по обслуживанию производства и управлению
Показатели
За пред. период
За отч. период
В%к пр.году
1.
Выручка
нетто
5 122 835
10 893 097
212.64
2.
Расходы
по обслуживанию пр-ва, в т.ч.
318 865
503 362
157.86
2.1.
ОПР
0
0
0.00
2.2.
ОХР
318 865
503 362
157.86
3.
Расходы
на 1 руб выручки, в т.ч.
0.06
0.05
74.24
3.1.
ОПР,
коп.
0
0
3.2.
ОХР,
коп
0.06
0.05
74.24
Фактическая сумма
расходов по обслуживанию производства и управлению в отчетном периоде выше по
сравнению с предыдущим. Однако, в копейках на руб выручки эта сумма несколько
ниже. Это объясняется тем, что темпы роста выручки (212,64%) опережают темпы
роста расходов по обслуживанию производства и управлению (157,86%). Это
подтверждает необходимость анализа данной группы расходов с помощью
коэффициентов в копейках на руб выручки.
Данные таблицы 6
позволяют увидеть только общую картину изменения расходов. полученные
результаты являются следствием взаимодействия множества факторов. Выявить
резервы экономии затрат можно лишь на основе тщательного изучения каждой группы
расходов в отдельности.
Реализация товаров
(продукции, работ, услуг) вызывает ряд расходов. Они называются расходами на
продажу (коммерческими расходами) и включаются в полную себестоимость продаж.
В состав расходов на
продажу включаются:
1. Расходы на тару и
упаковку готовой продукции.
2. Расходы на
транспортировку, погрузку.
3. Другие расходы по
сбыту.
4. Расходы на
рекламу, участие в выставках.
5. Бесплатное
распространение продукции.
Согласно Инструкции к
Плану счетов бухгалтерского учета, расходы на тару и упаковку готовой продукции
считаются прямыми, условно-переменными расходами. Все прочие виды коммерческих
расходов считаются косвенными.
Коммерческая организация
должна составить смету расходов на продажу, используя следующие исходные
данные:
Ÿ
договоры поставки продукции потребителям, в которых зафиксированы
условия реализации;
Ÿ
суммы расходов по отдельным статьям в предыдущем периоде;
Ÿ
нормы расходов.
При анализе по
условно-переменным затратам рассчитывается относительные отклонения по смете.
Для этого плановая себестоимость по каждой статье пересчитывается на процент
выполнения плана по объему продаж, затем выявляются отклонения фактических сумм
от пересчитанных плановых показателей.
В экономической
литературе ведется дискуссия о том, каким образом рассчитать процент выполнения
плана по объему продаж.
1. На основе оценки
продукции в ценах предприятия-изготовителя (в базовых ценах):
Iq = ∑q1p0 / ∑q0p0
2. На основе оценки
продукции по плановой производственной себестоимости:
Iq = ∑q1с0 / ∑q0с0
Более обстоятельно
причины экономии и перерасхода можно выявит по данным бухгалтерского учета с
привлечением плановых расчетов с покупателями и комиссионерами.
При анализе расходов на
продажу необходимо иметь в виду, что расходы на рекламу нормируются в целях
налогообложения[16].
Все затраты организации,
как уже было нами рассмотрено в §4 главы 1, можно разделить по отношению к
объему производства на условно-переменные и условно-постоянные. К
условно-постоянным затратам, т.е. к затратам, величина которых не зависит
напрямую от объема произведенной продукции, можно отнести:
Ÿ
амортизацию основных фондов;
Ÿ
арендные платежи;
Ÿ
заработную плату работников аппарата управления;
Ÿ
другие административно-управленческие расходы.
Важной особенностью
условно-постоянных затрат является то, что их нелегко снизить при сокращении
объемов производства и продаж, особенно в случаях незапланированного
сокращения. В связи с этим в экономической литературе встречается термин «ноша
условно-постоянных затрат».
К условно-переменным
затратам (к тем, которые изменяются пропорционально объему продукции) относятся
следующие виды затрат:
Ÿ
затраты на сырье и основные материалы;
Ÿ
затраты на заработную плату рабочим-сдельщикам;
Ÿ
затраты на технологическое топливо;
Ÿ
затраты на электроэнергию для технологических нужд.
Если в фирме имеются
смешанные затраты (например, почтово-телеграфные расходы, затраты на ремонт
оборудования), то их необходимо тщательно проанализировать и выявить в них
условно-переменную и условно-постоянную части.
При планировании и
анализе выручки и прибыли от продаж используются такие показатели как:
Ÿ
порог рентабельности (критическая точка, точка безубыточности);
Ÿ
эффект операционного рычага (производственный леверидж).
Маржинальный анализ
себестоимости и прибыли позволяет решить следующие практические задачи:
1. Планировать
затраты на производство и себестоимость продукции (работ, услуг), т.е.
составить в рамках бизнес-плана следующие сметные расчеты:
Ÿ
сметный расчет себестоимости продаж;
Ÿ
сметный расчет прибыли от продаж.
2. Оптимизировать
плановые показатели объема продаж, затрат и прибыли от продаж.
3. Оценить
достигнутые фирмой результаты по уровню затрат и по прибыли от продаж.
4. Прогнозировать
цены на новые изделия (работы, услуги), динамику цен на традиционные виды
продукции (работ, услуг).
5. Выявить резервы
возможного снижения затрат фирмы и себестоимости продукции.
Проведем маржинальный
анализ себестоимости и прибыли для ОАО «НТЦ «Ратэк» и рассмотрим перечисленные
выше показатели на практическом примере. Для этого воспользуемся исходной
информацией из таблицы 7.
Таблица 7
Исходная информация для определения порога рентабельности от
продаж
№
Показатели
Базовый вариант
Занчение
К-т к выручке
1.
Выручка
нетто
10 893 097
1
2.
Условно-переменные
затраты
10 084 148
0.93
3.
Маржинальный
доход
808 949
0.07
4.
Условно-постоянные
затраты
283 629
0.03
5.
Прибыль
от продаж
525 320
0.05
Маржинальный доход (MR) представляет собой
разность выручки (В) и переменных затрат (VC).
MR
= B – VC
За счет маржинального
дохода фирма покрывает условно-постоянные затраты (FC) и получает прибыль от
продаж.
Порог рентабельности (ПР)
– это минимально допустимый объем продаж, достаточный для покрытия переменных и
постоянных затрат. Это такая величина выручки от продаж, при которой маржинальный
доход равен сумме постоянных затрат, а прибыль (Pr) равна нулю.
Из соотношений
показателей постоянных затрат, маржинального дохода и выручки от продаж можно
вывести формулу расчета порога рентабельности:
коэффициент маржинального
дохода к выручке от продаж
Рассчитаем порог
рентабельности по данным таблицы 7:
ПР = 283,629 / 0,07 = 7 073 823 тыс. руб
Если сумма выручки будет ниже, чем 7 073 823, то фирму ждет
убыток, если ей не удастся изменить сумму постоянных затрат.
Зная порог рентабельности, можно рассчитать запас финансовой
прочности, т.е. величину на которую в критической ситуации допускается снижение
выручки без того, чтобы фирма стала убыточной. Запас финансовой прочности можно
рассчитать, используя следующую формулу:
Запас планируемая
финансовой = (достигнутая)
выручка – ПР
прочности от
продаж
Рассчитаем запас
финансовой прочности (ЗФП) по данным таблицы 7:
Таким образом, фирма
может выдержать снижение выручки от продаж на
7 073 823 руб (на 35, 06 %), не став при этом убыточной.
Если информацию из формы
2 годового отчета дополнить сведениями о величине условно-переменных и
условно-постоянных затрат, то анализ можно осуществить по данным этой формы.
Пример такого анализа для ОАО «НТЦ «Ратэк» по данным за 2000-2001 года приведен
в таблице 8.
Таблица 8
Маржинальный анализ себестоимости и прибыли по данным Формы 2
годового отчета
№
Показатели
Базовый
Отчетный
1.
Выручка
нетто
5 122 835
10 893 097
2.
Полная
себестоимость продаж
5 064 840
10 367 777
2.1.
Усл-перем.
затраты (VC)
10 084 148
2.2.
усл-пост.
затраты (FC)
283 629
3.
Прибыль
от продаж (Pr)
57 995
525 320
4.
Марж.доход (MR)
808 949
5.
Доля
усл-пост. затрат в себестоимости, %
2.7357
6.
К-т
марж. дохода к выручке от продаж
0.0743
7.
Порог
рентабельности продаж
7 073 823
8.
Запас
фин. прочности
3 819 274
9.
Запас
фин.прочности в % к выручке
35.06
10.
Запас
фин. прочности в % к ПР
53.99
11.
Сумма
усл.-пост. з-т
283 629
12.
Сумма
марж. дохода
808 949
13.
Сумма
усл.-перем. з-т
10 084 148
Из таблицы 8 можно
сделать следующие выводы. За отчетный период объем продаж составил 10 893 097
руб. Фактическая реализация превысила порог рентабельности на 53, 99 % (на 3
819 274 руб).
В данной работе
приведены лишь основные методы и направления анализа затрат на производство.
Методика, приведенная в данной работе, позволяет проанализировать затраты, их
состав и тенденции к изменению. Эти расчеты могут послужить основой для более
детального изучения и анализа затрат на производство.
Снижение эффективности
производственных затрат, выявленное с помощью данной методики, в свою очередь,
может являться основной причиной снижения эффективности хозяйственной
деятельности фирмы в целом, и возможно, использование данной методики позволит
предложить пути увеличения эффективности производства.
Увеличение эффективности затрат возможно путем увеличения (или, наоборот,
уменьшения) следующих внутренних (эндогенных) факторов
Также увеличение
эффективности производства может быть достигнуто за счет снижения воздействия
следующих негативных экзогенных (внешних) факторов (или, соответственно,
увеличения воздействия таких факторов при их позитивности):
·
природно-климатические условия;
·
месторасположение предприятия.
·
социо-экономическая ситуация в регионе
Таким образом,
руководству предприятия необходимо уделять должное и своевременное вниманию
процессу анализа затрат на производство. Это поможет не только оптимизировать
затраты на производство, но и улучшить производственный контроль и, как
следствие, повысить экономическую эффективность хозяйствования.
1.
Положение
по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено Приказом
Минфина России от 6 мая 199.9 г. № ЗЗн (в ред. Приказа Минфина России от 30
декабря 1999 г.№ 107н).
2.
О
внесении изменений и дополнений в Часть вторую Налогового кодекса Российской
Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о
налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов
(положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Федеральный закон Российской Федерации от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ
3.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций. Утвержден Приказом Министерства
финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н
4. Закон о
бухгалтерском учете - Федеральный закон от 21 ноября 1996 г, № 139-ФЗ
5. НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ВТОРАЯ). Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ
(принят ГД ФС РФ 19.07.2000) (ред. от 29.12.2000)
6. Калинина А.П.
курс лекций по экономическому анализу. СПБГУЭиФ, ФСУ и ЭА, 2001-2002 уч.год.
7. Бакаев А.С.,
Шнейдеман Л.З. Учетная политика предприятия — М.: Бухгалтерский учет, 1994.
8. Состав и учет
затрат, включаемых в себестоимость. — М.: «Издательство ПРИОР», 1999.
9. Комментарии к
новому Плану счетов бухгалтерского учета/ А.С. Бакаев, Л.Г. Макарова, Е.А.
Мизиковский и др.; под ред. А.С. Бакаева — М,: Информационное агентство
«ИПБ-БИНФА», 2002 г.
10.
Т.Б.
Бердникова. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности
предприятия. М.: ИНФРА-М, 2002 г.
11.
В.В.
Ковалев, Волкова О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. М.Ж ПБОЮЛ
М.А.Захаров, 2001 г.
12.
Бюллетень
Управления Министерства РФ по налогам и сборам по Санкт-Петербургу «Налоги», №
15-16, август 2001 г.
[1] Хендриксен Э.С., Бреда М.Ф. ван. Теория бухгалтерского
учета. М.: Финансы и статистика, 1997.
[2] Закон о бухгалтерском учете. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. №
139-ФЗ.
[3] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы
организации» (ПБУ 10/99). Утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 199.9 г.
№ ЗЗн (в ред. Приказа Минфина России от 30 декабря 1999 г.№ 107н).
[6] В целях налогового учета, согласно
ст. 253 главы 25 Части второй НК РФ, статьи «Затраты на оплату труда» и
«Отчисления на социальные нужды» объединяются в одну статью «Затраты на оплату
труда»
[7] По данным производственной
практики – ОАО «НТЦ «Ратэк», данные за период 2000-2001 гг.
[8] Единый
соц.налог – 35,6%, отчисления на травматизм – 1,5%
[10] Глава 25 Части второй НК РФ,
Приказ по учетной и налоговой политике предприятия
[11] В строительных организациях
в качестве калькуляционной единицы может выступать объект строительства, в
научно-исследовательских организациях – конкретная научно-исследовательская
тема, договор на оказание НИОКР, и т.д.
[12] Калинина А.П. Курс лекции по
экономическому анализу. СПБГУЭиФ, ФСУ и ЭА, 2001-2002 учебный год.
[13] По данным производственной
практики – ОАО «НТЦ «Ратэк», данные за период 2000-2001 гг.
Главная