Финансовый учет и финансовая отчетность, получившие за последнее десятилетие широкое развитие в мировой практике, сами по себе предполагают переосмысленные роли бухгалтерского учета в системе современной рыночной экономики. Исторически бухгалтерский учет строился как средство контроля со стороны собственников за наличием и сохранностью имущества предприятия, рентабельностью его деятельности, а также как инструмент проверки правильности исчисления налогов в бюджет государства. Финансовый учет ориентируется прежде всего на экономически значимые показатели публикуемой отчетности предприятия, представляемой широкому кругу пользователей, принципы их оценки и измерения. При этом техника и технология бухгалтерского, состав, типы и уровневость счетов, способы хранения, обобщения и сопоставления данных, формы счетоводства – все это уходит на второй план и может различаться на разных предприятиях, в различных отраслях и странах. Между тем методология бухгалтерского учета на каждом предприятии будет определяться конечными показателями финансовой отчетности, построенной на общепризнанных стандартах оценки финансового положения и результатов деятельности хозяйственной единицы.

Второй важнейший характеристикой финансового учета является его независимость от налогового учета, то есть независимость методологии формирования показателей финансовой отчетности от влияния налогового законодательства. В результате финансовая отчетность, отражающая реальное финансовое положение и рентабельность предприятия, подкрепленная мнением независимой аудиторской фирмы о ее достоверности, служит лучшей гарантией для инвесторов, кредиторов и деловых партнеров предприятия.

Таким образом , финансовый учет и отчетность – это продукт развитой рыночной экономики и ее действенный инструмент, который обеспечивает субъектов рынка информацией о финансовом состоянии партнеров, позволяющей принимать им обоснованные управленческие решения, и тем самым в определенной мере сглаживать объективно присущие противоречия.

1. Место бухгалтерского учета в рыночной экономике.

Бухгалтерский учет осуществляется предприятием и организациями всех стран мира. Его справедливо считают «языком бизнеса», поскольку информация бухгалтерского учета необходима пользователям для принятия управленческого решения.

В бухгалтерском учете хозяйственная деятельность отражается как система разнородных, но взаимосвязанных между собой объектов: хозяйственных средств, их источников и хозяйственных операций. Обобщение осуществляется в едином денежном измерителе путем сплошного наблюдения и измерения всех изменений в размещении и потреблении средств предприятия, всех полученных результатов. В таком системном учете объединяются как равноправные совершенно разнородные объекты.

Таким образом, бухгалтерский учет – это система, которая осуществляет измерение, обработку и передачу финансовой информации о деятельности определенного хозяйствующего субъекта.

Основная цель бухгалтерского учета – формирование информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности.

В отношении информации для внутренних пользователей следует учитывать, что ее состав для каждого представителя администрации определяется в зависимости от занимаемой должности и функций, выполняемых им. Для менеджеров наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, достаточности денежных средств, себестоимости продукции и рентабельности производства. Собственников и совладельцев больше всего интересует прибыльность и ликвидность организации.

Руководство организации заинтересовало также в информации, представляемой внешним пользователям, и в разнообразной информации, необходимой для планирования, анализа и контроля. При этом имеется в виду, что информация для внешних пользователей формируется в том числе и на основе информации для внутренних пользователей, относящейся к финансовому положению организации, финансовым результатам ее деятельности, изменениям в ее финансовом положении.

Внешние пользователи преследуют основные интересы в информации, формирующейся в бухгалтерском учете:

1) инвесторы и их представители заинтересованы в информации: о рискованности и доходности предполагаемых или осуществленных ими инвестиций; о способности организации выплачивать дивиденды;

2) заимодавцы заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли своевременно погашены предоставленные ими займы и выплачены соответствующие проценты;

3) поставщики и подрядчики заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли выплачены в срок причитающиеся им суммы;

4) покупатели и заказчики заинтересованы в информации о продолжении деятельности организации;

5) органы власти заинтересованы в информации для осуществления возложенных на них функций: по распределению ресурсов; регулированию народного хозяйства; разработке и реализации общегосударственной политики; ведению статистического наблюдения;

6) общественность в целом заинтересована в информации о роли и вкладе организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях.

Поскольку интересы заинтересованных пользователей существенно различаются, бухгалтерский учет не может удовлетворить все информационные потребности этих пользователей в полном объеме.

2. Национальные учетные системы

Понятие «международный бухгалтерский учет» достаточно условно. Учет в каждой стране имеет свои особенности и специфику, которые определяются историческими традициями и уровнем экономического развития данной страны. Причем отличия в методологии и практике учета могут быть не только по форме, но и по существу.

В некоторых странах, например в США, информация, формируемая в рамках финансового учета, направлена прежде всего на удовлетворение потребностей инвесторов и кредиторов, а ее полезность (с позиции принятия управленческих решений) является важнейшим критерием ее качества. В других странах роль бухгалтерского учета и приоритеты, выработанные в рамках его методологии, могут быть иными. Например, это могут быть предоставление достоверной информации и контроль за надлежащим исполнением государственной налоговой политики. Именно это предназначение бухгалтерского учета признается основополагающим в большинстве стран Южной Америки.

В некоторых странах система бухгалтерского учета реализуется исходя из приоритета макроэкономических целей, в части достижения заданных темпов роста национальной экономики. В этом случае на второй план могут отходить вопросы о полезности конкретной информации, о налоговых ставках, об общеэкономической политике для инвесторов и кредиторов.

3. Классификация моделей (систем) бухгалтерского учета

Можно выделить три группы стран с похожими культурным и экономическими ситуациями и одинаковыми подходами к системе бухгалтерского учета и отчетности. Это позволяет объединить национальные системы бухгалтерского учета, классифицировав их по ряду признаков. Работой по классификации систем бухгалтерского учета и отчетности занимаются ведущие ученые различных стран. В нашей отечественной литературе обычно выделяют три модели учетных систем:

· Англо-американская;

· Континентальная;

· Южноамериканская.

Основные черты каждой из этих моделей представлены в таблице:

Характерные черты моделей бухгалтерского учета

Англо-американская модель

Континентальная модель

Южно-американская модель

· Ориентация отчетности, в первую очередь, на нужды инвесторов и кредиторов предприятия.

· Применяется профессиональное регулирование методологии бухгалтерского учета, а не государственная регламентация.

· Задача информационного обеспечения потребностей государства в лице налоговых органов выведена за рамки системы финансового учета и подготовки финансовой отчетности.

· Исчисление реального финансового результата деятельности предприятия имеет особую важность.

· В ведущих странах данной модели хорошо развиты рынки ценных бумаг, отмечается высокий профессионализм не только бухгалтеров, но и пользователей учетной информацией.

· Бухгалтерская отчетность ориентирована на удовлетворение потребностей налоговых и иных органов государственной власти.

· Бухгалтерский учет регламентируется законодательно, отличается значительной консервативностью и высокой степенью вмешательства государства в учетную практику.

· Ориентация финансовой отчетности на потребности инвесторов не является приоритетной задачей.

· Практика учета одной страны существенно отличается от практики учета другой.

· Бизнес имеет тесные связи с банками

· В целом учет ориентирован на потребности государственных и налоговых органов.

· Бухгалтерский учет регламентируется законодательно.

· Методы учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы.

· Отличительной особенностью этих стран является корректировка бухгалтерской отчетности на темпы инфляции.

Англо-американская модель

К странам, использующим данную модель учета, относятся: Австралия, Великобритания, Израиль, США, и другие страны.

Основные принципы этой модели были разработаны в Великобритании и США, при участии Голландии. Основная идея этой модели – ориентация учета на информационные потребности инвесторов и кредиторов. В странах, использующих эту модель, хорошо развиты рынки ценных бумаг, через которые, в большей степени, осуществляется финансирование организаций. Их также отличают высокий уровень системы профессионального образования. Для этой модели не характерна жесткая регламентация учета. Она наиболее гибкая и либеральная. К ней тяготеет наибольшее число стран в различных частях мира. Однако во всех странах данной модели велико влияние США и Великобритании.

Континентальная модель

Эта модель применяется в большинстве стран Европы: Австралии, Италии, Дании, Франции….. и в Японии. Общим для этой модели является большая зависимость организаций от банковского кредитования, что отражается в концепции бухгалтерского учета. Ориентация на управленческие запросы кредиторов (в отличие от англо-американской модели) не является приоритетной задачей учета. Континентальная модель характеризуется достаточно жесткой государственной регламентацией и отличается консервативностью. Соответствующими нормативными актами регулируется деятельность профессиональных бухгалтерских организаций и правила аудита. Система учета направлена на удовлетворение макроэкономических потребностей планирования, регулирования и налогообложения. Практика учета одной страны может существенно отличаться от практики учета другой. План счетов может быть единым или профессиональным. Уровень подготовки профессиональных бухгалтеров достаточно высок, но сами профессиональные бухгалтерские организации играют меньшую роль, чем в Англии и США.

Южно-американская модель

Данную модель используют: Аргентина, Бразилия, Перу, Чили и другие страны этого региона. Их объединяет язык. За исключением Бразилии (португальский язык) – это испаноговорящие страны. Кроме того, у этих стран общие экономические проблемы, в первую очередь, инфляция.

Основным отличием этой модели от вышеописанных является перманентная корректировка влияния учетных данных на темпы инфляции. Учет инфляции ведется в латиноамериканских странах традиционно, а Аргентина, Бразилия, Уругвай и Чили ввели нормы учета инфляции и национальное законодательство. В этих странах в качестве основного корректировочного индекса используется официальный индекс общего уровня цен, на базе которого пересчитываются данные об акционерном капитале и основных (внеоборотных) средствах, товарно-материальные запасы переоцениваются по восстановительной стоимости. Обязательства в иностранной валюте пересчитываются по курсу валют на конец отчетного года.

В целом учет ориентирован на потребности государственных и налоговых плановых органов, а методики учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы.

Государственные органы в этих странах практически регламентируют методику учета. Профессиональные организации бухгалтеров не оказывают какого-либо существенного влияния на методологию и практику учета.

Распределение стран и регионов по вышеуказанным моделям приведено в таблице.

Три основные организационные модели учета

Англо-американская модель

Австралия

Багамские острова

Барбадос

Бенин

Бермудсткие острова

Ботсвана

Великобритания

Венесуэла

Гана

Гонконг

Доминиканская Республика

Замбия

Зимбабве

Израиль

Индия

Индонезия

Ирландия

Каймановы острова

Канада

Кения

Кипр

Колумбия

Либерия

Малави

Малайзия

Мексика

Нидерланды

Нигерия

Новая Зеландия

Пакистан

Панама

Папуа- Новая Гвинея

Пуэрто – Рико

Сингапур

США

Танзания

Тринидад и Тобаго

Уганда

Англо-американская –голландская модель

Фиджи

Филлипины

Центральная Америка

Шри-Ланка

Южная Америка

Ямайка

Континентальная модель

Австрия

Алжир

Ангола

Бельгия

Берег Слоновой Кости

Болгария

Буркина-Фассо

Гвинея

Германия

Греция

Дания

Египет

Заир

Испания

Италия

Камерун

Люксембург

Мали

Марокко

Норвегия

Португалия

Сенегал

Сьерра – Леоне

Того

Франция

Швейцария

Швеция

Япония

Южноамериканская модель

Аргентина

Боливия

Бразилия

Гайяна

Парагвай

Перу

Уругвай

Чили

Эквадор

Следует отметить, что приведенное выше деление весьма условно. Например, регулирование учета в Японии происходит по континентальной модели, но в то же время сильно влияние США, что является объективным следствием взаимопроникновения капиталов этих стран в экономику друг друга. Кроме перечисленных, некоторые страны используют смешанные системы с характерной местной спецификой. В результате распада социалистического лагеря в странах, ранее к нему принадлежавших, проводятся преобразования в области учета, и они воспринимают ту или иную модель либо ориентируются на международные стандарты.

4. Необходимость и предпосылки международной стандартизации учета

Являясь, информационной базой для принятия управленческих решений, своеобразным «языком бизнеса» бухгалтерский учет должен был удовлетворять все потребности в информации всех ее пользователей, как национальных, так и зарубежных. Однако, как мы видели, национальные системы учета различных стран имеют принципиальные различия. Данная проблема стала особенно актуальной во второй половине 20 века. Это обусловлено целым рядом объективных причин:

1. Экономическая интеграция

Интеграция может осуществляться в виде различных организационных форм. Одни компании организуют свой международный бизнес в виде отдельного подразделения, действующего параллельно с другими подразделениями. Другие компании предпочитают организацию отдельных производственных линий, автономно осуществляющих свою деятельность как на внутреннем, так и на внешнем рынках. Третьей формой организации является обособление по функциональному признаку. В этом случае такие функции, как производство, сбыт, поисковые исследования, финансы, учет, интегрируются в отдельные функционально – производственные единицы, предназначенные для обслуживания основных структурных подразделений МНК независимо от места их нахождения.

2. Корпоративная интернационализация, примером которой является приобретение контрольного пакета акций или полное поглощение некоторых фирм другой зарубежной компанией.

3. Развитие международного финансового рынка, то есть купля-продажа ценных бумаг на биржах различных стран.

4. Формирование международного рынка капитала. Потенциальные инвесторы требуют «прозрачности» (понятности) финансовой информации о деятельности компании и отчетности , так как у инвестора должна быть возможность проследить, как используется предоставленный им капитал.

5. Усиление роли мультинациональных корпораций (МНК). Первые МНК появились более пятидесяти лет назад. В то время их влияние было незначительным. Однако сейчас они являются реальной экономической и политической силой. На долю МНК приходится более половины мирового внешнеторгового оборота. В условиях функционирования МНК проблема сопоставимости учетных данных, получаемых из различных стран, становится особенно актуальной. По международным правилам филиал МНК должен руководствоваться законами и учетными стандартами страны расположения. Следовательно, финансовые отчеты различных филиалов несопоставимы друг с другом, что затрудняет процесс формирования консолидированной отчетности.

6. Международная статистика

Представление национальных экономик в международных статистических справочниках должно быть сопоставимым.

В настоящее время к решению проблемы унификации бухгалтерского учета наибольшую известность два подхода: гармонизация и унификация.

Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране могут существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в стране - членах сообщества, то есть находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 года. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий Закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета.

Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую приводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности - КМСФО, разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовой отчетности – МСФО. Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов.

5. Международные бухгалтерские организации и их влияние на создание международной системы учета и отчетности

Вопросами гармонизации и стандартизации учета занимается целый ряд межправительственных и профессиональных организаций. Все их можно разделить на региональные и международные (мировые) организации.

К региональным организациям относятся:

· Европейское экономическое сообщество;

· Европейская федерация бухгалтеров – экспертов;

· Африканский Совет по бухгалтерскому учету;

· Межамериканская ассоциация бухгалтеров;

· Конференция бухгалтеров стран Азии и Тихого океана;

· Федерация бухгалтеров стран Юго – Восточной Азии;

· Южно-Азиатская федерация бухгалтеров;

· Северная федерация бухгалтеров и др.

К международным (мировым) организациям относятся:

· Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета;

· Международная федерация бухгалтеров;

· Организация Объединенных Наций;

· Межправительственная рабочая группа экспертов по международным бухгалтерским стандартам ООН;

· Комиссия по транснациональным корпорациям ООН;

· Организация экономического сотрудничества и развития и др.

Рассмотрим сферу деятельности отдельных организаций.

На региональном уровне первым (с 1957 г.) стали регулировать сопоставимость финансовой отчетности страны – члены Европейского экономического сообщества ( с 1993 г. - Европейского союза). Состав членов ЕС с момента образования до настоящего времени вырос с 6 до 15 стран. Сейчас в него входят Австрия, Бельгия, Великобритания, Германия, Греция, Дания, Ирландия, Испания, Италия, Люксембург, Нидерланды, Португалия, Финляндия, Франция, Швеция.

Одной из задач ЕС является гармонизация различных систем бухгалтерского учета стран – членов ЕС. Идея гармонизации заключается в согласовании (гармонии) методологий учета различных стран. В 1961 году в целях решения поставленной задачи в рамках ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. По результатам проведенной работы был опубликован ряд директив, представляющих собой в некотором роде свод законов сообщества, которые страны – участницы интегрируют в системы своих национальных законов ( в частности, в национальные версии закона о компаниях).

Так как гармонизация учета и отчетности опирается на законодательную основу, исполнение требований Директив ЕС является обязательным для всех компаний.

Наиболее важными и значимыми являются 4-я и 7-я директивы. 4-я директива ЕС была принята в 1978 году. Она содержит основные положения финансового учета, обязывает предприятие вести бухгалтерский учет по системе двойной записи, составлять отчетность и официально раскрывать особенности своей учетной политики. Она же определяет стандартные форматы бухгалтерской отчетности: два формата баланса, четыре формата отчета о прибылях и убытках и пояснения к ним. Рекомендуемые форматы отчетных форм различаются составом статей и способом их группировки. Вместе с тем жесткие ограничения на состав статей не налагаются, предлагаемые директивой структуры используются компаниями в качестве основы. Цель отчетности состоит в достоверной и объективной информации. 7-я директива ЕС была принята в 1983 году и регулирует правила составления консолидированной отчетности (отчеты групп). Положения 4-й и 7-й директив ЕС явились основой для европейского бухгалтерского регулирования отчетности.

Совершенствованием европейской методологии учета занимается и Федерация европейских бухгалтеров – экспертов. Основными задачами Федерации является консультирование комиссий ЕС по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения, а также осуществление сравнительного анализа Директив ЕС и МСФО с целью выявления их совместимости.

Федерация возникла в 1986 году в результате слияния Европейского союза бухгалтеров – экспертов в области учета, занимавшегося с 1951 года стандартизацией европейского учета, и исследовательской группы бухгалтеров – экспертов, изучающей бухгалтерскую практику с 1966 года.

В настоящее время Федерация является ведущей профессиональной организацией бухгалтеров в Европе.

Африканский совет по бухгалтерскому учету (ААС) был основан в 1979 году для унификации методик учета, совершенствования профессионального образования, обмена профессиональным опытом. Его членами являются правительственные организации бухгалтеров более 20 африканских стран: Алжир, Ангола, Бенин, Бурунди, ЦАР, Габон, Гвинея, Берег Слоновой Кости, Лесото, Либерия, Мадагаскар, Мали, Марокко, Нигер, Нигерия, Сан – Томе и Принсипи, Сенегал, Судан, Того, Танзания, Верхняя Вольта, Заир, Конго. Цель деятельности Совета заключается в законодательном согласовании национальных бухгалтерских систем, унаследованных от стран-метрополий, и разработке единых стандартов бухгалтерского учета и отчетности.

Межамериканская ассоциация бухгалтеров была основана в 1949 году. В нее вошли представители 21 страны: Аргентина, Боливиа ,Бразилия, Венесуэла , Гватемала, Гондурас, Доминиканская Республика, Канада, Коста-Рика, Куба, Колумбия, Мексика, Никарагуа, Панама, Парагвай, Перу, США ,Сальвадор, Уругвай, Чили, Эквадор. Цель деятельности состоит в унификации бухгалтерской практики в южноамериканских странах и организации профессиональных конференций. Каждые 2-3 года по результатам конференций участников публикуются научно- методические материалы.

Список использованной литературы.

1. Бакаев В.С. Бухгалтерское сообщество и программа реформирования бухгалтерского учета. М.: Бухгалтерский учет, 1998

2. Палий В.Ф. Комментарии к международным стандартам финансовой отчетности. М.: АСКЕРИ, 1999

3. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности. М.: Экзамен, 2003

4. Стуков С.А. Международные стандарты и гармонизация учета и отчетности. М.: Бухгалтерский учет, 1998

5. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности. М.: Питер, 2003

6. Хахонова Н.Н. Международные стандарты финансовой отчетности. Ростов-на-Дону.: МарТ, 2002