В ходе проведения проверки налоговый орган на основании соответствующих данных может самостоятельно выявить в финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика факты, подлежащие декларированию для целей налогообложения. Данная ситуация создает определенные сложности для расчета суммы налоговой санкции за непредставление налоговой декларации, поскольку налоговый орган самостоятельно должен определить налоговую базу проверяемого субъекта. Следовательно, при исчислении подлежащей уплате (доплате) суммы налога, а соответственно, и санкции по ст. 119 НК РФ налоговый орган обязан применить все имеющиеся у данного налогоплательщика налоговые льготы, принять во внимание и отразить в расчете произведенные и документально доказанные налогоплательщиком расходы, учесть иные предусмотренные законодательством о налогах и сборах обстоятельства, влияющие на исчисление налоговой базы по непродекларированному налогу. Самостоятельное установление налоговым органом налогооблагаемой базы не означает полное отстранение налогоплательщика от участия в данной налоговой процедуре: налогоплательщик обязан доказать наличие имеющихся у него льгот, подтвердить произведенные расходы и т.д.

Также не освобождает налогоплательщика ответственности по ст. 119 НК РФ уплата налога по просроченной декларации, однако данный факт может учитываться в качестве смягчающего вину обстоятельства.

Субъектом правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, является надлежащий субъект налоговой обязанности, т.е. лицо, обязанное исполнять требования ст. 80 НК РФ о предоставлении декларации налоговым органам. Следовательно, ответственности по данной статье подлежат организации-налогоплательщики, физические лица и законные представители физических лиц. Представители организации не являются субъектами правонарушения по ст. 119, поскольку их действия по представлению налоговой декларации направлены на исполнение налоговой обязанности организации, а не самого представителя. Субъективная сторона непредставления декларации в налоговый орган характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

Санкция, применяемая к правонарушителям по ст. 119 НК РФ, выражена в виде штрафа и носит компенсационный характер. Размер санкции зависит от суммы налога, которая могла бы быть взыскана с налогоплательщика по непредставленной в срок декларации.

Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Объектом составов налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 и 2 рассматриваемой статьи, являются общественные отношения, складывающиеся в процессе управления налоговой сферой. Объектом налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 120 НК РФ, являются материальные фискальные права государства. Грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения приводит к невозможности со стороны налоговых органов проверить на основании данных налогоплательщика выполнение его финансовых обязательств перед государством.

Объективная сторона всех составов правонарушений, предусмотренных ст. 120 НК РФ, однородна и выражается в грубом нарушении правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

Обязанность налогоплательщиков вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения установлена п. 1 ст. 23 НК РФ, который соотносится с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. (в ред. от 23 июля 1998 г.) «О бухгалтерском учете». Названный Федеральный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Налогоплательщики обязаны обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета не менее трех лет.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения характеризуется высокой степенью общественной опасности, выражающейся в негативном отношении к правилам ведения бухгалтерского учета. В результате подобных неправомерных деяний налогоплательщиков осложняется или становится невозможным реализация задач бухгалтерского учета, каковыми являются:

– формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним пользователям бухгалтерской отчетности – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

– предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Правовой режим первичных учетных документов определяется на основании ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете». Первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, служат оправдательные документы, оформляющие хозяйственные операции, проводимые организацией-налогоплательщиком. Законодательством о бухгалтерском учете установлены порядок принятия первичных документов к учету, форма их составления, перечень обязательных реквизитов. Первичные документы подписываются, как правило, руководителем или главным бухгалтером организации, на них возлагаются обязанности по своевременному и качественному оформлению первичных учетных документов, передаче их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также по обеспечению достоверности содержащихся в них данных. Составляется первичный учетный документ в момент совершения финансовой или хозяйственной операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Действующее законодательство категорически запрещает внесение исправлений в кассовые и банковские документы. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься только по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения считается и отсутствие регистров бухгалтерского учета. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, в целях отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую тайну, за разглашение которой они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.

Документы первичного учета основываются на фактах финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, каковыми являются гражданско-правовые сделки, оприходование имущества, движение банковского счета и т.п. Результаты финансово-хозяйственной деятельности выступают юридическими фактами по отношению к возникновению налоговых обязанностей налогоплательщика.

Самостоятельной квалификации по ст. 120 НК РФ подлежат все правонарушения, совершенные одним или несколькими способами по отношению как к одному, так и нескольким налогам.

Квалификация деяния по ст. 120 НК РФ возможна только в том случае, если грубое нарушение правил бухгалтерского учета повлекло невозможность учета или неполный учет доходов, расходов и объектов налогообложения. Отсутствие учета или его ограниченность должны стать результатом обстоятельств, перечисленных рассматриваемой статьей НК РФ.

Таким образом, объективная сторона грубого нарушения правил учета выражается в совершении налогоплательщиком деяния, повлекшего неотражение, утрату или искажение сведений о доходах, расходах и объектах налогообложения.

Грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения может быть совершено нарушителем в результате как действий (систематическое неправильное отражение в отчетности финансовых поступлений, несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета денежных средств и т.п.), так и бездействия (несоставление первичных документов, неправильное их оформление и т.п.).

Правонарушения, описанные в ст. 120 НК РФ, относятся к длящимся и, как правило, характеризуются многоэпизодностью.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» предусматривает возможность отступления от установленных правил ведения бухгалтерского учета. Такое отступление возможно при условии, что предусмотренные правила бухгалтерского учета не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и при наличии соответствующих признаков квалифицируется в качестве налогового правонарушения по ст. 120 НК РФ.

Субъектом рассматриваемого правонарушения могут быть только организации-налогоплательщики и налоговые агенты, обязанные вести учет доходов, расходов и объектов налогообложения в соответствии с законодательно установленными правилами. Субъективная сторона выражается в совершении грубого нарушения правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения по неосторожности либо умышленно. Санкции за совершение деяний, предусмотренных ст. 120 НК РФ, носят штрафной характер.

Статья 121. Исключена (см. Федеральный закон от 9 июля 1999 г. №154-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» // СЗ РФ. 1999. №28. Ст. 3487).

Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога.

Объектом рассматриваемого правонарушения являются фискальные материальные права государства. Неуплата или неполная уплата налогов нарушает нормальное функционирование общественных отношений, складывающихся относительно формирования доходной части бюджетов и государственных внебюджетных фондов. В результате указанных в ст. 122 НК РФ деяний у налогоплательщика образуется задолженность перед бюджетом или соответствующим внебюджетным фондом.

Объективная сторона выражается в нарушении налогоплательщиком своей обязанности уплачивать законно установленные налоги и сборы. Неисполнение этой обязанности осуществляется путем неуплаты или неполной уплаты причитающихся сумм налогов посредством занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных деяний.

Следует учитывать, что обязанность по уплате налога не может считаться выполненной в следующих двух случаях: 1) последующего отзыва налогоплательщиком или возврата банком платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд); 2) при наличии на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога других неисполненных требований, предъявленных к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, а налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для оплаты всех требований.

Составы правонарушений, предусмотренные ст. 122 НК РФ, имеют дополнительные (факультативные) признаки объективной стороны в виде способов и места совершения неуплаты или неполной уплаты налога. Относительно п. 1 ст. 122 НК РФ такими способами являются: занижение налоговой базы; иное неправильное исчисление налога; другие неправомерные действия (бездействие). Деяния, предусмотренные п. 2 ст. 122, могут стать следствием занижения налоговой базы, других неправомерных действий (бездействия). Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 3 ст. 122 НК РФ, может быть совершено любым из вышеназванных способов.

Занижение налоговой базы неминуемо влечет неправильное исчисление налога. Правонарушение, предусмотренное ст. 122 НК РФ, выявляется в результате выездных или камеральных налоговых проверок. В ходе проведения проверки должностные лица налоговых органов могут выявить неуплату или неполную уплату налога путем сопоставления первичных учетных и бухгалтерских документов налогоплательщика с поданными им налоговыми декларациями, иными отчетными материалами, со сведениями, полученными от обслуживающих банков, налоговых агентов, поставщиков или покупателей производимой продукции и т.д. Наиболее часто занижение налогооблагаемой базы происходит в результате необоснованного отнесения отдельных видов расходов на издержки обращения, завышения себестоимости продукции (работ, услуг), полного исключения налогооблагаемых объектов из состава налогооблагаемой базы, неправильного применения налоговых льгот, ставки налога, неправильного исчисления суммы налога, подлежащего зачету (возврату), и т.д. Следовательно, неуплата налога как способ совершения рассматриваемого правонарушения выражается в непредставлении налогоплательщиком в банк платежного поручения на перечисление налога в бюджет либо невнесении наличной денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу организации – сборщика налога. Неполная уплата налога в качестве способа совершения данного правонарушения выражается в представлении платежного поручения на сумму менее той, которая должна быть исчислена на основе полученной налоговой базы с учетом налоговой ставки и имеющихся налоговых льгот.

От налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, налогоплательщик может быть освобожден в случае, если он самостоятельно и ранее налогового органа обнаружил в поданной им декларации неотражение или неполное отражение сведений или ошибок, повлекших занижение суммы налога, уплатил причитающуюся сумму налога и соответствующие ей пени.

Правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога, произошедшее в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), будет считаться оконченным в момент истечения последнего дня уплаты налога по итогам конкретного налогового периода. Факт неуплаты или неполной Уплаты налога считается подтвержденным только в момент окончания каждого отчетного периода, по итогам которого налогоплательщик обязан уплачивать налог.

Правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога, произошедшее в результате занижения налоговой базы или иного неправильного исчисления налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, будет считаться оконченным в момент истечения срока подачи таможенной декларации либо в момент принятия таможенным органом представленной плательщиком (декларантом) просроченной или неполной по сумме налога таможенной декларации. Субъектом налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, может быть налогоплательщик (организация, физическое лицо или индивидуальный предприниматель), плательщик сборов, его законный представитель, налоговый агент или декларант – физическое или юридическое лицо, перемешающее товары через таможенную границу Российской Федерации, либо юридическое лицо, являющееся таможенным брокером.

Субъективная сторона деяния, выразившегося в неуплате или неполной уплате налога, характеризуется неосторожной или умышленной формой вины. Форма вины относительно рассматриваемого деяния служит критерием, отграничивающим составы правонарушений по п. 1 и 2 или 3 ст. 122 НК РФ, и влияет на размер санкции. Если деяние, содержащее признаки состава налогового правонарушения, описанного в ст. 122 НК, совершено по неосторожности, оно квалифицируется по п. 1 или 2 соответственно. Умышленная форма вины дает основания для квалификации содеянного по п. 3 ст. 122 НК РФ.

Санкция по данным правонарушениям является относительно определенной и выражается в процентном отношении суммы штрафа к сумме неуплаченного (недоплаченного) налога.

Статья 123. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

Объектом данного налогового правонарушения являются фискальные материальные права государства. Неправомерное неперечисление или неполное перечисление налоговым агентом сумм налога приводит к неполному формированию доходной части бюджетов или государственных внебюджетных фондов.

Объективная сторона деяния, предусмотренного ст. 123 НК РФ, выражается в бездействии налогового агента по своевременному и полному удержанию и перечислению налоговых платежей в бюджетную систему или государственные внебюджетные фонды.

Квалифицирующими признаками рассматриваемого деяния ' являются способы его совершения:

— неудержание или неполное удержание сумм налога с налогоплательщика;

— неперечисление или неполное перечисление сумм налога в бюджетную систему или государственные внебюджетные фонды;

– неперечисление или неполное перечисление в бюджетную систему или государственные внебюджетные фонды удержанных с налогоплательщика сумм налогов.

При этом налоговый агент должен компенсировать государству финансовые потери, вызванные неосновательным пользованием чужими денежными средствами, и, согласно п. 1 ст. 75 НК РФ, выплатить пеню, начисленную на сумму неперечисленного (перечисленного не полностью) налога. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по его уплате исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогового агента, находящиеся на счетах в банках. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов считается оконченным по истечении последнего дня срока, установленного соответствующей главой части второй НК РФ или иным законодательством о налогах и сборах для перечисления суммы налога в бюджетную систему или государственный внебюджетный фонд.

Субъектом налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, является налоговый агент – лицо, на которое по законодательству возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Субъективная сторона правонарушения в виде невыполнения налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов характеризуется виной в форме умысла или неосторожности. Противоправное деяние, квалифицирущим признаком которого является неудержание или неполное удержание, а также неперечисление или неполное перечисление сумм налога, может быть совершено как по неосторожности, так и умышленно. Неперечисление или неполное перечисление ранее удержанных сумм налога характеризуется виной только в форме умысла.

Статья 124. Исключена (ст. 2 Федерального закона от 30 декабря 2001 г. №196-ФЗ «О введении в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» // Российская газета. 2001. 31 дек.).

Статья 125. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест.

Объектом данного правонарушения выступают процессуальные фискальные права государства, а именно – установленный законодательством о налогах и сборах порядок управления в налоговой сфере. Общественная опасность несоблюдения установленного законодательством порядка владения, пользования и (или) распоряжения арестованным имуществом заключается в создании условий, затрудняющих или вообще исключающих возможность принудительного исполнения решения о взыскании налога (сбора).

Объективная сторона представляет собой несоблюдение правил исполнительного производства по делам о налоговых правонарушениях и выражается в форме совершения лицом следующих противоправных действий: неразрешенное отчуждение, растрата или сокрытие имущества, на которое наложен арест.

Согласно ст. 77 НК РФ арест имущества применяется в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога. Арестом имущества признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношении его имущества. Решение о наложении ареста на имущество налогоплательщика-организации принимается руководителем (или заместителем) налогового или таможенного органа в форме соответствующего постановления. Данное решение действует с момента наложения ареста до отмены этого решения уполномоченным должностным лицом налогового или таможенного органа, вынесшим такое решение, либо до отмены решения об аресте имущества вышестоящим таможенным органом или судом.

Сокрытием арестованного имущества считается его перемещение в другое место или передача без перехода права собственности другим лицом, осуществленные без ведома налогового или таможенного органа.

Субъектом налогового правонарушения, предусмотренного ст. 125 НК РФ, могут быть налогоплательщик-организация, налоговый агент и плательщик сборов, имеющие в собственности или обязанные хранить арестованное имущество.

Субъективная сторона несоблюдения порядка владения, пользования и (или) распоряжения арестованным имуществом характеризуется виной в форме умысла. Санкция, выраженная в виде штрафа, является абсолютно определенной и не зависит от каких-либо экономических или правовых критериев правонарушителя или совершенного им деяния. Штраф в размере 5 тыс. руб. налагается без учета организационно-правового статуса субъекта, объема его налоговой обязанности, стоимости арестованного имущества, способа совершения правонарушения и т.д.

Статья 126. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Объектом данного правонарушения выступают процессуальные фискальные права государства. Непредставление налоговому органу необходимых сведений посягает на нормальную деятельность по осуществлению налогового контроля.

Объективная сторона выражается в невыполнении налогоплательщиком или налоговым агентом в определенный законодательством срок своих обязанностей по представлению налоговому органу документов и (или) иных сведений, предусмотренных налоговым законодательством.

В частности, на основании п. 2 ст. 26 НК РФ налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета:

— об открытии или закрытии счетов – в 10-дневный срок;

— обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях – в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия;

— обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, – в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации;

— об объявлении несостоятельности (банкротстве), о ликвидации или реорганизации – в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения;

— об изменении своего места нахождения или места жительства – в срок не позднее 10 дней с момента такого изменения.

Кроме названных документов и сведений, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган:

– копии заявлений о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога (сбора) или налогового кредита, поданных уполномоченному органу, – в 10-дневный срок (п. 5 ст. 64, п. 4 ст. 65 НК РФ);

– копию решения уполномоченного органа о временном (на период рассмотрения заявления о представлении отсрочки, рассрочки) приостановлении уплаты суммы налоговой задолженности – в пятидневный срок (п. 6 ст. 64 НК РФ);

— копию договора о налоговом кредите – в пятидневный срок со дня его заключения (п. 6 ст. 65 НК РФ);

— копию договора об инвестиционном налоговом кредите в пятидневный срок со дня его заключения (п. 6 ст. 67 НК РФ).

Право налоговых органов истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов или налоговых агентов необходимые документы закреплено п. 1 ст. 31 и ст. 93 НК РФ. Соответственно этому праву у налогоплательщиков и налоговых агентов возникают корреспондирующие обязанности. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в виде заверенных должным образом копий в пятидневный срок. В ходе проведения камеральных и выездных налоговых проверок налоговые органы вправе:

— запросить информацию о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, и истребовать у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (ст. 87 НК РФ);

— истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (ст. 89 НК РФ).

Совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 126 НК РФ, возможно в виде отказа организации предоставить по запросу налогового органа имеющиеся у нее документы со сведениями о налогоплательщике. Квалификация деяния по данному признаку предусматривает обязательное наличие следующих признаков состава объективной стороны:

— наличие надлежащим образом оформленного запроса налогового органа об истребовании необходимых документов;

— отказ должен быть адресован налоговому органу и выражаться в объективной форме в виде заявления лица о нежелании представить все или некоторые из запрашиваемых документов;

— запрашиваемые документы должны находиться у лица, которому налоговый орган адресовал запрос.

Кроме отказа организации предоставить имеющиеся у нее документы, способом совершения налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 126 НК РФ, может быть уклонение от предоставления таких документов в иной форме, помимо указанной в статье.

Субъективная сторона правонарушений, описанных п. 1 ст. 126 НК РФ, характеризуется виной в форме неосторожности или умысла; правонарушения, предусмотренные п. 2 ст. 126 НК РФ, могут быть совершены только умышленно.

Санкция носит штрафной характер, абсолютно определена и зависит только от пункта ст. 126 НК РФ, по которому квалифицируется деяние. Внутри каждого пункта санкции являются единообразными.

Статья 127. Исключена (см. Федеральный закон от 9 июля 1999 г. №154-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» // СЗ РФ. 1999. №28. Ст. 3487).

Статья 128. Ответственность свидетеля.

Объектом данного правонарушения являются процессуальные фискальные права государства. Неявка в налоговые органы, уклонение от явки без уважительных причин, неправомерный отказ от дачи показаний либо дача заведомо ложных показаний лицом, вызываемым по делу о налоговом правонарушении, создает препятствия в работе налоговых органов.

Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 128 НК РФ, выражается в неявке либо уклонении от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля. Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного ч. 2 ст. 128 НК РФ, заключается в совершении действий в виде отказа свидетеля от дачи показаний, а также в даче заведомо ложных показаний.

На основании ст. 51 Конституции РФ никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников, круг которых определяется федеральным законом. В качестве свидетелей по делу о налоговом правонарушении не могут быть допрошены:

— лица, которые в силу малолетнего возраста, своих психических или физических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

— лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения, относящиеся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор. Согласно п. 7 ст. 3 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. «О свободе совести и о религиозных объединениях» свидетельским иммунитетом также обладают священнослужители, поскольку не могут разглашать обстоятельства, ставшие им известными на исповеди.

Статья 128 НК РФ устанавливает четыре самостоятельных состава налогового правонарушения:

1) неявка свидетеля без уважительных причин;

2) уклонение свидетелем от явки без уважительных причин;

3) неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний;

4) дача свидетелем заведомо ложных показаний.

Неявка представляет собой бездействие лица, не выполняющего требование налогового органа явиться в качестве свидетеля.

Уклонение от явки без уважительных причин выражается в преднамеренном совершении лицом действий, направленных на невыполнение требований налогового органа явиться в качестве свидетеля.

Обязательными условиями для привлечения свидетеля к ответственности по ст. 128 НК РФ являются: во-первых, вручение вызываемому лицу повестки, оформленной надлежащим образом; во-вторых, лицо должно быть вызвано для дачи показаний в качестве свидетеля по делу о налоговом правонарушении, т.е. только после возбуждения налогового производства. Момент окончания рассматриваемых налоговых правонарушений зависит от способа их совершения. Правонарушение, выразившееся в неявке свидетеля в налоговый орган, считается оконченным в момент истечения срока, указанного в повестке. Уклонение свидетеля от явки в налоговый орган является длящимся правонарушением, поэтому оконченным оно будет считаться в момент наступления пресекающих обстоятельств: явка свидетеля по истечении назначенного срока в налоговый орган или прекращение данного противоправного деяния самим налоговым органом. Моментом окончания правонарушения в виде отказа от дачи показаний следует считать момент объективизации свидетелем своего нежелания давать показания налоговому органу. Дача заведомо ложных показаний является оконченным налоговым правонарушением в момент подписания свидетелем протокола своего допроса или, в случае отказа от подписи, в момент окончания дачи ложных показаний. Субъективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного ст. 128 НК РФ, характеризуется виной в форме умысла. При квалификации налогового правонарушения в виде дачи заведомо ложных показаний налоговый орган обязан доказать не только недостоверность (искаженность) показаний свидетеля, но и то, что свидетелю безусловно было известно о характере излагаемых сведений.

Субъектом рассматриваемого правонарушения может быть физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста, обладающее возможностью быть свидетелем по делу о налоговом правонарушении и привлеченное в качестве такового налоговым органом.

Санкция относительно всех составов правонарушений по ст. 128 НК РФ является абсолютно определенной, выражена в виде штрафа и зависит только от части статьи, по которой квалифицировано противоправное деяние свидетеля.

Статья 129. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода. Объектом рассматриваемого правонарушения являются процессуальные фискальные права государства. Налоговым кодексом РФ прямо закреплено право налоговых органов привлекать эксперта к участию в выездной налоговой проверке, а специалиста и переводчика – к участию в проведении отдельных действий по осуществлению налогового контроля (ст. 95–97). Неправомерный отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки препятствует полному, всестороннему и объективному осуществлению налоговыми органами контрольных мероприятий. Более высокой степенью общественной опасности характеризуются дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода, поскольку посягают на право налоговых органов получать достоверную информацию от лиц, обладающих специальными познаниями. Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 129 НК РФ, выражается в действиях эксперта, переводчика или специалиста по отказу от участия в проведении налоговой проверки. Объективная сторона налогового правонарушения, описанного п. 2 ст. 129 НК РФ, выражается в даче экспертом заведомо ложного заключения или осуществлении переводчиком заведомо ложного перевода.

Согласно налоговому законодательству, привлечение эксперта, переводчика или специалиста осуществляется на основе договора, одной из сторон которого выступает налоговый орган. Договор по своей юридической сущности является гражданско-правовым, заключаемым на основании правила свободы договора (ст. 421 ГК РФ). Однако, учитывая наличие налогового органа в качестве обязательного участника, такой договор заключается с учетом особенностей публичного договора, регулируемого ст. 426 ГК РФ. Односторонний отказ эксперта, переводчика или специалиста от выполнения заключенного гражданско-правового договора влечет, помимо привлечения к ответственности по ст. 129 НК РФ, последствия, предусмотренные п. 2 ст. 782 ГК РФ.

Обязанность по доказыванию неправильности фактов, содержащихся в заключениях эксперта или специалиста, ложности осуществленного перевода, а также наличие преднамеренности по совершению этих противоправных действий лежит на налоговом органе.

Субъектом данного налогового правонарушения может быть физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста и привлеченное налоговым органом на основании постановления к участию в налоговом производстве в качестве эксперта, переводчика или специалиста. Субъективная сторона налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129 НК РФ, характеризуется виной в форме умысла.

Санкция носит штрафной характер, является абсолютно-определенной и зависит от части ст. 129 НК РФ, по которой квалифицировано правонарушение. Наибольшая общественная опасность налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129 НК РФ, влечет взыскание более высокой суммы штрафа.

Статья 129. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу.

Объектом рассматриваемого налогового правонарушения являются процессуальные фискальные права государства. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу создает препятствия получению налоговым органом сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а также выполнению налоговым органом судебной обязанности по доказыванию вины правонарушителя в совершении налогового правонарушения.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного ст. 129 НК РФ, может выражаться в бездействии, состоящем в неправомерном пассивном поведении лица в пределах установленного срока относительно имеющихся у него сведений, которые было необходимо сообщить налоговому органу, а также в несвоевременно совершенном действии, состоящем в несвоевременном сообщении сведений налоговому органу. Бездействие лица считается неправомерным и образует элемент рассматриваемого правонарушения при условии, что это лицо обязано сообщить предусмотренные НК РФ сведения налоговому органу, но в установленный срок проигнорировало возложенную обязанность. Поскольку ст. 129 не содержит нормы, отсылающей к иным законодательным актам о налогах и сборах, то предметом описанного налогового правонарушения могут быть сведения, определяемые только НК РФ. Следовательно, перечень фактов и событий, наступление которых обусловливает возникновение обязанности проинформировать налоговый орган, определяется только на основании норм НК РФ.

В настоящее время такие обязанности, неисполнение одной из которых и образует объективную сторону ст. 129 НК РФ, установлены ст. 85 НК РФ.

В силу внешней схожести объективную сторону налогового правонарушения,

предусмотренного ст. 129 НК РФ, необходимо четко отграничивать от состава налогового правонарушения, описанного в ст. 126 НК РФ.

Установление в противоправном деянии состава налогового правонарушения на основании ст. 129 возможно только при наличии совокупности следующих обязательных признаков:

— лицо, обязанное предоставить налоговому органу определенные сведения, располагает этими сведениями либо в силу прямых указаний НК РФ должно ими располагать;

— обязанность по предоставлению сведений налоговому органу прямо установлена НК РФ и не требует подтверждения иным нормативным актом, запросом налогового органа и т.п.;

— состав предоставляемых сведений и сроки выполнения данной обязанности определены НК РФ;

— выявленное противоправное деяние не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

Субъектами данных налоговых правонарушений могут быть частные нотариусы и организации, указанные в ст. 85 НК РФ, а именно:

— осуществляющие регистрацию организаций;

— осуществляющие регистрацию физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица;

— выдающие лицензии, свидетельства и иные подобные документы лицам, занимающимся частной практикой;

— осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния;

— осуществляющие учет и (или) регистрацию недвижимого имущества;

— осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами;

— органы опеки и попечительства, а также иные органы, осуществляющие опеку, попечительство или управление имуществом подопечного;

— нотариусы, занимающиеся частной практикой, а также организации, уполномоченные совершать нотариальные действия.

Субъективная сторона налоговых правонарушений, установленных ст. 129, характеризуется виной. Как правило, рассматриваемые правонарушения совершаются умышленно. Неосторожность возможна только в случае направления необходимых сведений, но ошибочно (не умышленно) в иной налоговый орган.

Страницы: 1, 2, 3, 4