В данной ситуации возможна передача лизингодателем имущества в собственность лизингополучателю без выставления последнему непогашенной части лизинговых платежей, что означает для него прямые потери:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

Имеет место досрочный выкуп предмета лизинга лизингополучателем. Тогда недоамортизированная часть лизингового имущества должна быть возмещена покупателем-лизингополучателем:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

На сумму налога на добавленную стоимость:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»

Находящееся в аренде имущество по остаточной стоимости списывается со счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 03.2 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество в аренде»

Исчисленная за время эксплуатации сумма амортизации вписывается на уменьшение стоимости лизингового имущества:

Д-т сч. 02.1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»

К-т сч. 01.1 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»

Финансовый результат по вышеприведенным операциям на счете 91 «Прочие доходы и расходы»определяется путем сопоставления дебетового оборота 91.2 «Прочие расходы» и кредитового оборота 91.1 «Прочие доходы». Полученный результат формирует сальдо доходов и расходов. Заключительными оборотами оно списывается в конце месяца со счета 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов» на счет 99 «Прибыли и убытки». При наличии полученной прибыли в учете делается запись:

Д-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

При наличии убытка составляется обратная запись.

Рассмотренный порядок отражения в учете лизинговых операций, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, достаточно полно раскрывает данный вариант движения такого вида имущества.

Те же операции у лизингополучателя, когда основные средства находятся на балансе лизингодателя, отражаются в учете следующим образом.

Получение их показывается за балансом по дебету счета 001 «Арендованные основные средства». Лизинговые платежи рассматриваются как текущие издержки с включением их в себестоимость продукции (работ, услуг):

Д-т сч. 20, 25, 26 «Основное производство», «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Одновременно на сумму налога на добавленную стоимость:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Возврат такого имущества по прекращении договора лизинга показывается в учете по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».

Когда лизингополучатель, исходя из своего финансового положения, считает целесообразным досрочно выкупить находящееся в его пользовании лизинговое имущество, такие платежи рассматриваются, как расходы будущих периодов:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»

В дальнейшем указанные суммы равными долями включаются в издержки в течение последующих отчетных периодов:

Д-т сч. 20, 23 «Основное производство», «Вспомогательное производство»

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

В то же время учтенное за балансом имущество по мере выкупа подлежит закрытию по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства» и включению в состав собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 01.3 «Имущество, полученное в лизинг»

Все дополнительные расходы лизингополучателя по вступлению его в права собственника рассматриваются сверх суммы лизинговых платежей и принимаются к учету в составе вложений во внеоборотные активы:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В дальнейшем они добавляются к ранее выкупленной стоимости лизингового имущества и в общей сумме включаются в состав собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Когда основные средства учитываются на балансе лизингополучателя, организация их учета у лизингодателя также рассматривается, как формирование вложений во внеоборотные активы:

Дт сч 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

При этом учитывается входной НДС:

Д-т сч. 19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении

основных средств»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Приобретение имущества с целью последующего его предоставления в лизинг по сути своей представляет долгосрочные вложения лизингодателя. Поэтому в учете такой факт хозяйственной жизни следует отразить записью:

Д-0т сч. 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

К-т сч. 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

Сдача в лизинг данного имущества:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. . 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

Данная запись делается на стоимость лизингового имущества в оценке, числящейся в текущем учете. На разницу между общей суммой лизинговых платежей по договору лизинга и стоимостью лизингового имущества делается проводка:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 98 «Расходы будущих периодов»

Предъявленные лизингополучателю лизинговые платежи на стоимость переданного имущества рассматриваются в учете как процесс формирования операционных доходов на общую сумму лизинговых платежей с учетом НДС:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

В дальнейшем обязательства перед бюджетом по НДС отражаются исходя из варианта формирования выручки от продажи для целей налогообложения. Когда такой вариант сформирован по дате оплаты, в бухгалтерском учете составляется бухгалтерская проводка:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Когда момент формирования выручки определен по дате отгрузки (метод начисления), обязательства перед бюджетом по НДС отражаются в обычном порядке:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

На сумму поступивших текущих лизинговых платежей составляется проводка:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Одновременно сумма дохода по лизинговому имуществу в доле, относящейся к отчетному периоду, отражается записью:

Д-т сч. 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы».

Сформировавшийся доход по отчетной дате корректируется исходя из размера текущих издержек за данный период. Сама величина этих затрат, учтенная по дебету счета 20 «Основное производство», списывается в конце месяца бухгалтерской проводкой:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Выявленный в процессе сопоставления оборотов по дебету и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» определяют результат сальдо по субсчету 91,9 «Сальдо прочих доходов и расчетов». Если данный результат положительный, т.е. имеет место прибыль от таких операций, делается запись:

Д-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

При наличии убытка составляется обратная запись.

Возврат лизингового имущества лизингополучателем его владельцу с полностью погашенной стоимостью за период действия договора принимается к учету у лизингодателя в условной оценке один рубль (оценка для памяти)

Д-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Если за период действия договора объект не погасил полностью свою стоимость, то после возврата он приходуется на баланс по остаточной стоимости.

В том случае, когда лизингополучатель учитывает на своем балансе принятое по договору лизинга имущество, в бухгалтерском учете на сумму принятого имущества делается следующая запись

Д-т сч. 08.9 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств по договору лизинга»

К-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

По окончании соответствующих процедур, связанных с приобретением лизингового имущества, лизингополучатель приходует его на баланс:

Д-т сч. 01.4 «Арендованное имущество»

К-т сч. 08.9 «Приобретение объектов основных средств по договору лизинга».

Лизинговые платежи, предъявленные к погашению, рассматриваются как текущие обязательства лизингополучателя в разрезе соответствующих субсчетов по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

Д-т сч. 76.6 «Арендные обязательства»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Погашение текущих обязательств лизингополучатель осуществляет в размере и сроки, определенные договором лизинга:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

К-т сч. 51 «Расчетные счета».

Амортизация лизингового имущества отражается в учете в обычном порядке и рассматривается как часть текущих издержек.

Возврат этого имущества прежнему владельцу в связи с окончанием договора лизинга ничего не дополняет к общепринятой методике списания основных средств, т.е. данная операция отражается в учете лизингополучателя с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Операция по выкупу имущества лизингополучателем с последующей постановкой данного объекта на баланс рассматривается как увеличение собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 01.4 «Арендованное имущество».

Такой же порядок распространяется и в части начисленной суммы амортизации за период пользования имуществом по договору лизинга:

Д-т сч. 02.3 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация по имуществу, полученному в лизинг».

К-т сч. 02.2 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств».

В случае досрочного выкупа лизингополучателем лизингового имущества вся сумма выкупа отражается в учете:

Д-т сч. 76.6 «Арендные обязательства»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Одновременно доначисляется сумма амортизации:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

В последующем суммы, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», равными долями в течение срока действия договора лизинга включаются в издержки производства (обращения):

Д-т сч. 20, 23 «Основное производство», «Вспомогательные производства»

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Рассмотренные варианты поступления основных средств в организацию показывают и многообразие вариантов принятия их учета. Тем не менее при наличии данной особенности общим для всех вариантов, если это касается объектов недвижимости, является то, что последние не могут быть приняты к постановке на баланс до даты их государственной регистрации. Поэтому до официального закрепления права собственности на отдельные объекты они продолжают учитываться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По договору продажи объектов недвижимости одновременно с передачей на них права собственности передаются и права на ту часть земельного участка, которая занята под такими объектами и необходима для их использования. Цена приобретаемого объекта недвижимости должна включать и цену соответствующей части земельного участка или прав на нее, если иное не предусмотрено в законе или в договоре продажи недвижимости.

Датой признания государственной регистрации объектов недвижимости с учетом рассмотренных особенностей является дата внесения в Единый государственный реестр.

Государственной регистрации подлежит также аренда зданий и сооружений, если ее срок по договору аренды установлен не менее года. Соблюдение данного условия дает основание считать договор аренды, предметом которого является указанное имущество.

Бухгалтерский учет лизинговых операций зависит от:

- нормативно-законодательного регулирования предпринимательской и лизинговой деятельности в частности;

- содержания и документального оформления сделок, связанных с взаимоотношениями субъектов лизинговой деятельности;

- факта исполнения соглашений по операциям лизинга.

Конкретные методики учета лизинговых операций могут быть самостоятельно разработаны в организациях (с учетом действующего законодательства и конкретных особенностей) и закреплены в учетной политике организации (4. С.530-540).

2.2. Методика расчета лизинговых платежей в ООО «Эксимп»

Лизинговые платежи – это общая сумма, выплачиваемая лизингополучателем лизингодателю за предоставленное ему право пользования имуществом. В лизинговые платежи включаются: амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга, компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства, комиссионное вознаграждение, плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, а также стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей. Лизинговые платежи уплачиваются в виде отдельных взносов.

При заключении договора стороны устанавливают общую сумму лизинговых платежей, форму, метод начисления, периодичность уплаты взносов, а также способы их уплаты. Платежи могут осуществляться в денежной форме, компенсационной форме (продукцией или услугами лизингополучателя), а также в смешанной форме. При этом устанавливается цена продукции или услуг.

По методу начисления лизинговых платежей стороны могут выбрать:

метод с «фиксированной общей суммой», когда общая сумма платежей начисляется равными долями в течение всего срока договора;
метод с «авансом», когда лизингополучатель при заключении договора выплачивает лизингодателю аванс в согласованном сторонами размере, а остальная часть общей суммы лизинговых платежей (за минусом аванса) начисляется и уплачивается в течение срока действия договора, как и при начислении платежей с фиксированной общей суммой;
метод «минимальных платежей», когда в общую сумму платежей включаются: сумма амортизации лизингового имущества за весь срок действия договора, плата за использованные лизингодателем заемные средства, комиссионное вознаграждение и плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором, а также стоимость выкупаемого лизингового имущества, если выкуп предусмотрен договором.

Осуществлять расчет лизинговых платежей следует в следующем порядке:

а) рассчитываются размеры лизинговых платежей по годам;

б) рассчитывается общий размер лизинговых платежей за весь срок договора лизинга как сумма платежей по годам;

в) рассчитываются размер лизинговых вносов в соответствии с периодичностью взносов, а также методами начисления и способом уплаты.

В зависимости от вида лизинга сумма амортизационных отчислений может быть определена одним из двух способов:

· исходя из ежемесячной суммы амортизационных отчислений, рассчитываемых лизингодателем по установленным нормам;

· исходя из суммы инвестиций на приобретение предмета лизинга.

В первом случае в расчете амортизационных отчислений применяются нормы амортизации (как и срок полезного использования предмета лизинга), установленные в соответствии со ст.258 НК РФ. Второй вариант расчета можно использовать при финансовом (в том числе возвратном) лизинге при условии, что действие договора лизинга ориентировано на срок полезного использования предмета лизинга.

Фактически данная сумма представляет собой первоначальную стоимость объекта основных средств, передаваемого в лизинг, которая, в свою очередь, складывается из затрат на приобретение этого объекта за вычетом НДС. Эта сумма должна войти в общую величину лизинговых платежей за весь период лизинга.

Амортизационные отчисления рассчитываются по формуле:

АО = , (2)

где: АО - амортизационные отчисления;

БС – балансовая стоимость имущества - предмета договора лизинга;

НА – норма амортизационных отчислений, %.

Балансовая стоимость имущества определяется в порядке, предусмотренном правилами бухгалтерского учета. Норма амортизационных отчислений принимается в соответствии с «Едиными нормами амортизационных отчислений» согласно постановления Правительства Стороны договора лизинга по взаимному соглашению вправе применять механизм ускоренной амортизации с коэффициентом не выше 2.

Плата за используемые лизингодателем кредитные ресурсы на приобретение имущества- предмета договора лизинга рассчитывается по формуле:

ПК = , (3)

где: ПК – плата за используемые кредитные ресурсы КР;

СтК – ставка за кредит в процентах годовых.

В каждом расчетном году плата за используемые кредитные ресурсы соотносится со среднегодовой суммой непогашенного кредита в этом году или среднегодовой остаточной стоимостью имущества – предмета договора лизинга:

КР= , (4)

где: КР - кредитные ресурсы, используемые на приобретение имущества, плата за которые осуществляется в расчетном году;

ОСн и ОСк – расчетная остаточная стоимость имущества на начало и конец года.

Q – коэффициент, учитывающий долю заемных средств в общей стоимости приобретаемого имущества. Если для приобретения имущества используются только заемные средства, коэффициент Q=1.

Комиссионное вознаграждение лизингодателю может устанавливаться по соглашению сторон в процентах:

а) от балансовой стоимости имущества – предмета договора лизинга;

б) от среднегодовой остаточной стоимости имущества.

В соответствии с этим расчет комиссионного вознаграждения осуществляется по формуле:

а) КВ= р БС, (5а)

где: р – ставка комиссионного вознаграждения в процентах годовых от балансовой стоимости имущества – предмета договора лизинга;

БС – тоже что и в формуле (2).

б) КВ= (5б)

где: ОСн и ОСк – тоже что и в формуле (4);

СтВ – ставка комиссионного вознаграждения, устанавливаемая в процентах от среднегодовой остаточной стоимости имущества – предмета договора лизинга.

Плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, рассчитывается по формуле:

ДУ =, (6)

где: ДУ - плата за дополнительные услуги в расчетном году;

Р,Р…Р - расход лизингодателя на каждую предусмотренную договором услугу;

Т – срок договора.

Расчет размера налога на добавленную стоимость определяется как:

НДС = , (7)

где: НДС - величина налога, подлежащего уплате в расчетном году;

В - выручка от сделки по договору лизинга в расчетном году;

СтН – ставка налога на добавленную стоимость в процентах.

Налог на добавленную стоимость по этой методике начисляется на всю выручку лизингодателя. В сумму выручки включаются: амортизационные отчисления, плата за использованные кредитные и собственные ресурсы, сумма вознаграждения лизингодателю и плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга:

В= АО+ ПК+ КВ+ ДУ (8)

Состав слагаемых при определении выручки определяется законодательством о налоге на добавленную стоимость и определению налогооблагаемой базы.

Расчет размеров лизинговых взносов при их уплате равными долями с оговоренной в договоре периодичностью.

Расчет размера ежегодного лизингового взноса, если договором предусмотрена ежегодная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т (9)

где: ЛВ - размер ежегодного взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга.

Расчет размера ежеквартального лизингового взноса, если договором лизинга предусмотрена ежеквартальная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т/ 4, (10)

где: ЛВ- размер ежеквартального лизингового взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга.

Расчет размера ежемесячного лизингового взноса, если договором предусмотрена ежемесячная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т/ 12, (11)

где: ЛВ- размер ежемесячного лизингового взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга (6. С.181-185).

Алгоритм расчета лизинговых платежей следующий:

Расчет лизинговых платежей по договору оперативного лизинга.

Условия договора:

- стоимость имущества – 110,00 млн. руб.;

- срок договора – 2 года;

- норма амортизационных отчислений на полное восстановление – 10% годовых;

- процентная ставка по кредиту, использованному лизингодателем на приобретение имущества – 50% годовых;

- величина использованных кредитных ресурсов – 110,00 млн. руб.;

- процент комиссионного вознаграждения лизингодателю – 12% годовых;

- дополнительные услуги лизингодателя всего – 7,00 млн. руб., в том числе:

- оказание консалтинговых услуг по использованию (эксплуатации) имущества – 3,00 млн. руб.;

- командировочные расходы – 1,50 млн. руб.;

- обучение персонала – 2,50 млн. руб.;

- ставка НДС – 18%.

Лизинговые взносы осуществляются равными долями ежеквартально 1- го числа 1-го месяца каждого квартала.

Расчет среднегодовой стоимости имущества ( Приложение 1).

Расчет общей суммы лизинговых платежей за 1 год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 110,0010/100 = 11,00 млн. руб.

КР = 1(110,00+99,00)/2=104,50 млн. руб.

ПК= 104,5050/100 = 52,25 млн. руб.

КВ= 104,5012/100 = 12,54 млн. руб.

ДУ = (3+1,5+2,5)/2 = 3,50 млн. руб.

В= 11,00+52,25+12,54+3,50 = 79,29 млн. руб.

НДС = 79,2918/100 = 14,27 млн. руб.

ЛП = 11,00+52,25+12,54+3,50+14,27 = 93,56 млн. руб.

Расчет общей суммы лизинговых платежей за 2 год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 110,0010/100 = 11,00 млн. руб.

КР = 1(104,50+93,50)/2= 99,00млн. руб.

ПК= 99,0050/100 = 49,50 млн. руб.

КВ= 99,0012/100 = 11,88 млн. руб.

ДУ = (3+1,5+2,5)/2 = 3,50 млн. руб.

В= 11,00+49,50+11,88+3,50 = 75,88 млн. руб.

НДС = 75,8818/100 = 13,66 млн. руб.

ЛП = 11,00+49,50+11,88+3,50+13,66 = 89,54 млн. руб.

Общая сумма лизинговых платежей за весь срок лизингового договора:

ЛП= ЛП+ ЛП; ЛП = 93,56+89,54=183,10 млн. руб.

Размер лизинговых взносов согласно договору лизинга:

ЛВ= 183,10/2/4= 22,89 млн. руб.

График уплаты лизинговых взносов ( Приложение 2).

Расчет лизинговых платежей по договору финансового лизинга с полной амортизацией. Условия договора:

- стоимость имущества – 215,00 млн. руб.;

- срок договора – 10 лет;

- норма амортизационных отчислений на полное восстановление – 10% годовых;

- процентная ставка по кредиту, использованному лизингодателем на приобретение имущества – 40% годовых;

- величина использованных кредитных ресурсов – 215,00 млн. руб.;

- процент комиссионного вознаграждения – 10% годовых;

дополнительные услуги лизингодателя:

- командировочные расходы – 4 млн. руб.

- консалтинговые услуги – 3,50 млн. руб.;

- обучение персонала – 5 млн. руб.;

- ставка НДС – 18%.

Лизинговые взносы осуществляются ежегодно равными долями, начиная с 1- го года.

Расчет среднегодовой стоимости имущества – предмета договора лизинга ( Приложение 3).

Расчет общей суммы лизинговых платежей за первый год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 215,0010/100 = 21,50 млн. руб.

КР = 1(215,00+193,50)/2= 204,25 млн. руб.

ПК= 204,2540/100 = 81,70 млн. руб.

КВ= 204,2510/100 = 20,43 млн. руб.

ДУ = (4+3,5+5)/10 = 1,25 млн. руб.

В= 21,50+81,70+20,43+1,25 = 124,88 млн. руб.

НДС =124,8818/100 = 22,48 млн. руб.

ЛП = 21,50+81,70+20,43+1,25+22,48= 147,35 млн. руб.

В такой же последовательности выполнены расчеты за 2-й – 10-й года. Результаты расчетов сведены в Приложение 4.

Размер лизинговых взносов:

ЛВ=902,70 /10 = 90,27 млн. руб.

График уплаты лизинговых взносов представлен в Приложении 5.

Таким образом, общая сумма лизинговых платежей на предприятии ООО «Эксимп» составила 902,70 млн. руб.

2.3. Особенности учета предметов лизинга в лизинговых компаниях

В настоящее время компании-лизингодатели имеют большой опыт осуществления операций по приобретению имущества, передаваемого в лизинг по соответствующему договору, в котором стороны определяют условия передачи имущества и решают вопрос нахождения его на балансе лизингодателя или лизингополучателя (Федеральный закон от 29.10.1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

По действующему порядку первоначальная стоимость предмета лизинга формируется на основе суммы расходов на его приобретение, доставку, изготовление (сооружение) и доведение до состояния пригодности к использованию (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

В этой связи возникает вопрос об учете указанных расходов в целях налогообложения, рассмотренный в письме Минфина России от 11.01.2005 № 03-03-01-04/2/1.

Расходы по начислению амортизации несет та сторона договора, на балансе которой учитывается предмет лизинга. При этом имущество включается в соответствующую амортизационную группу в целях налогообложения (п.7ст. 258 НК РФ). Если лизинговое имущество по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель не начисляет по нему амортизационных отчислений, несмотря на то, что лизингодатель является его собственником, а имущество подлежит возврату после окончания срока действия договора (п. 1 ст. 11 Федерального закона от 29.10.1998 №164- ФЗ). Если же по договору предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга по окончании срока действия договора или до истечения срока, то сумма выкупной стоимости учитывается в составе доходов лизингодателя по мере поступления лизинговых платежей.

Что касается расходов на приобретение лизингового имущества, то лизингодатель может учитывать их при расчете налога на прибыль только после перехода права собственности на наго к лизингополучателю (подп. 2 п. ст. 258 НК РФ). Иными словами, на момент передачи объекта лизингополучателю его стоимость не учитывается в составе расходов в целях налогообложения (письмо Минфина России от 10.06.2004 №3-02-05/2/35).

Пример:

В январе 2006 г. ЗАО «Оникс» передало по договору лизинга энергетическую установку ООО «АтлантС». Срок действия договора – 20 месяцев. По окончании срока действия договора установка переходит к лизингополучателю, а в течение этого срока учитывается на его балансе.

В бухгалтерском учете ЗАО «Оникс» были произведены следующие записи (январь 2006г):

· списана первоначальная стоимость установки:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы» - 4 000 000 руб.

К-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

· стоимость установки отражена за балансом ЗАО «Оникс» в оценке по договору лизинга:

Д-т сч. 011 «Основные средства сданные в аренду»- 5 749 600 руб.;

· отражена задолженность лизингодателя в оценке по балансовой стоимости энергетической установки, включая НДС (4 000 000 руб. 0,18):

Д-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по лизинговым платежам» - 4 720 000 руб.

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»;

· отражена сумма НДС:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы» - 720 000 руб.

К-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Неоплаченный НДС»;

· отражена разница между суммой лизинговых платежей по договору и балансовой стоимостью предмета лизинга (5 749 600 руб. - 4 720 000 руб.):

Д-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по лизинговым платежам» - 1 029 600 руб.

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

С февраля 2006 г. по сентябрь 2007 г. в ЗАО «Оникс» были произведены следующие записи:

· поступил первый лизинговый платеж от лизингополучателя:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» - 287 480 руб.

К-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по лизинговым платежам»;

· отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (720 000 руб. / 20 мес.):

Д-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Неоплаченный НДС» - 36 000 руб.

К-т 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»;

· часть доходов будущих периодов включена в состав доходов ЗАО «Оникс» от реализации (1 029 600 руб./ 20 мес.):

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» - 51 480 руб.

К-т сч. 90.1 «Выручка»;

· отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (51 480 руб. 18%/118%):

Д-т сч. 90.3 «Налог на добавленную стоимость» - 7 853 руб.

К-т сч. 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»;

· отражена прибыль, полученная от продажи энергетической установки в лизинг (51 480 руб. – 7 853 руб.):

Д-т сч. 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» - 43 627 руб.

К-т сч. 99 «Прибыль и убытки»;

· отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль (43 627 руб.0,24):

Д-т сч. 99 «Прибыль и убытки» - 10 470 руб.

К-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

По действующему порядку сумма дохода от лизинговых операций составила 243 627 руб. (287 480 руб. /118%/100%), а сумма расходов по этим операциям равна нулю. Поэтому в бухгалтерском учете появилась вычитаемая временная разница в сумме 200 000 руб. (243 627 руб. - 43 627 руб.), на основе которой формируется отложенный налоговый актив в сумме 47 994 руб. (200 000 руб.0,24), что отражается следующим образом:

Д-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы» - 48 000 руб.

К-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Иными словами, сумма отложенного налогового обязательства 48 000 руб.

В сентябре 2007 г.:

списана стоимость установки, право собственности на которую перешло к лизингополучателю по окончании срока договора лизинга:

К-т сч. 011 «Основные средства сданные в аренду» - 5 749 600 руб.

В налоговом учете ЗАО «Оникс» необходимо отразить первоначальную стоимость энергетической установки 4 000 000 руб., включаемую в состав расходов по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Одновременно нужно списать сумму начисленного ранее налогового актива: 48 000 руб.20 мес. или 4 000 000 руб. 0,24:

Д-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 960 000 руб.

К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы».

Если лизингополучатель возвращает лизинговое имущество по окончании срока договора, то лизингодатель может включить его стоимость в состав расходов в следующих случаях:

· предмет лизинга продан третьим лицам;

· предмет лизинга используется лизингополучателем в качестве объекта основных средств в своей деятельности, связанной с получением дохода.

В первом случае стоимость лизингового имущества включается в состав расходов на момент его продажи, во втором – путем начисления амортизации. При этом информацию об остаточной стоимости объекта лизингодатель должен получить из налогового учета лизингополучателя, а оставшийся срок полезного использования определить самостоятельно (15. С.4-6).Таким образом, общая сумма лизинговых платежей за энергетическую установку «АтлантС» составила 4 720 000руб.

3. Налоговый учет лизинговых операций

3.1. Особенности налогообложения лизинговых операций

При отражении лизинговых операций в налоговом учете необходимо руководствоваться положениями гл. 25 НК РФ. Порядок признания доходов от сдачи имущества в аренду для целей налогообложения установлен в п. 4. ст. 250 НК РФ. В соответствии с данной статьей внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 НК РФ. Для внереализациооных доходов датой получения дохода при методе начисления от сдачи имущества в аренду признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Лизингополучатель в налоговом учете может по своему выбору начислять амортизацию как линейным, так и нелинейным методом. Линейный метод проще и поэтому удобнее для бухгалтера. При нелинейном методе амортизации расчеты несколько сложнее, но зато он позволяет предприятию быстрее амортизировать приобретенное имущество. Однако, амортизируя нелинейным методом предметы лизинга, которые входят в первую – третью амортизационные группы, нельзя применять коэффициенты ускорения (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Поскольку предмет лизинга числится в налоговом учете у лизингополучателя, именно он должен начислять по нему амортизацию (п. 7 ст. 258 НК РФ). Причем п. 7 ст. 259 НК РФ позволяет увеличить норму амортизации по предмету лизинга в 3 раза. Исключение составляют только легковые автомобили и микроавтобусы, чья первоначальная стоимость превышает 300 000 и 400 000 руб. соответственно. По ним амортизацию можно ускорить только в 1,5 раза. Это связано с тем, что амортизация по таким транспортным средствам начисляется с понижающим коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ). Поэтому общий коэффициент ускорения по дорогостоящим легковым автомобилям и микроавтобусам, полученным в лизинг, равен 1,5.

Порядок признания расходов от сдачи имущества в аренду для целей налогообложения установлен в п. 1. ст. 265 НК РФ. В соответствии с данной статьей в состав внереализационными расходов относятся расходы на содержание преданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу). Датой осуществления внереализационных расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг имущество) при методе начисления признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Для амортизации – ежемесячно, исходя их суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 НК РФ. Признание расходов по лизинговым платежам представлены в таблице 1.

Таблица 1

Расходы по аренде (лизингу), связанных с производством и реализацией, и момент их признания

Виды расходов

Момент признания расходов при методе начисления (ст. 272 НК РФ)

Момент признания расходов при кассовом методе (ст. 273 НК РФ)

Страницы: 1, 2, 3